یکی از ابزارهای مهم مدیریتی در حسابداری، حسابداری مدیریت (Accounting Management) است که به مدیران در جهت بهبود عملکرد سازمان کمک میکند. حسابداری برای محاسبه سود و زیان و وضعیت کلی سازمان یک اصل مهم به‌حساب می‌آید؛ میتوان گفت حسابدار وظیفه ثبت و بررسی امور مالی شرکتها را بر عهده دارد و هر سازمان با این اطلاعات ارزیابی میشود.
اگر نمی‌دانید حسابداری مدیریتی چیست؟ چه مفهوم، مزایا و ویژگیهایی دارد، همچنین می‌خواهید اطلاعات بیشتری در خصوص رشته تحصیلی حسابداری مدیریت و حوزه کاری آن کسب کنید؛ روش هزینه یابی و کاربرد حسابداری مدیریتی را یاد بگیرید و تفاوت آن با حسابداری مالی را بدانید تا آخر این مقاله با ما همراه باشید.
حسابداری مدیریت (Accounting Management) به فرایند تجزیه‌وتحلیل، تفسیر و دستهبندی اطلاعات مختلف حسابداری یک سازمان گفته میشود که به منظور برنامه‌ریزی، تصمیم‌گیری و ارزیابی یک سازمان توسط مدیر مورد استفاده قرار میگیرند. در واقع یکی از مهمترین خدمات حسابداری، حسابداری هزینه یا حسابداری مدیریت است.
یکی از اصلیترین ابزارهای حسابداری در هر شرکتی نوع برنامه حسابداری متناسب با آن شرکت میباشد که حسابداری مدیریت را امکان پذیر میسازد. از جمله نرم افزارهای حرفه‌ای که شرکت فرداد ارائه داده است عبارتند: نرم افزار حسابداری شرکتی، نرم افزار حسابداری خدماتی، نرم افزار حسابداری بازرگانی، نرم افزار حسابداری پیمانکاری، نرم افزار حسابداری تولیدی، نرم افزار حسابداری ابری.
حسابداری مدیریت یکی از گرایش‌های مهم حسابداری، از نظر بازارکار و سطح درآمد است. به گفته جانسون و کاپلان، دوره‌ی اوج شکوفایی حسابداری مدیریت در سال 1825 تا 1925 بوده که به‌خاطر فقدان ایده و تکنیک‌های جدید حسابداری مدیریت بعد از سال 1925 زمانی که در اوج رشد خود بود متوقف شد.
سپس بعد از گذشت زمان حسابداری مدیریت توانست سودآوری زیادی برای سازمانها داشته باشد و به موفقیت زیادی دست پیدا کند. در واقع حسابداری مدیریت به‌خاطر تغییر نیاز سازمانها متحول شد و همچنین تکنیک‌های جدیدی در حسابداری مدیریت پدید آمد.
اگر علاقه مند هستید مقاله لیست مشاغل سخت و زیان آور را مطالعه کنید.
نکته مهم
واحد حسابداری مدیریت علاوه بر گزارش‌هایی که به مدیر تحویل میدهد، گزارش‌هایی برای بستانکاران، مراجع مالیاتی، ذینفعان و سازمانهای قانون‌گذار هم تهیه میکند. شما می‌توانید جهت آشنایی بیشتر با انواع گزارشات حسابداری مقاله گزارشات درون سازمانی و برون سازمانی را مطالعه نمایید.
اگر علاوه بر مباحث مدیریتی و افزایش عملکرد، به افزایش اطلاعات در حوزه حسابداری علاقه‌مند هستید، پیشنهاد می‌کنیم بخش آموزش حسابداری را که به صورت تخصصی و رایگان برای شما گردآوری شده است، مطالعه نمایید.
مفاهیم حسابداری مدیریت
به دلیل مهم و کاربردی بودن حسابداری مدیریت، آشنایی با مفاهیم حسابداری مدیریت جهت بازدهی بیشتر برای همه حسابداران و حسابرسان از ملزومات به‌حساب می‌آید؛ در این بخش چند مفهوم کاربردی و مهم از حسابداری مدیریت را معرفی می‌کنیم.
یکی از مهمترین مفاهیم در حوزه حسابداری مدیریت تسلط کامل در ایجاد گزارش‌ها است به این معنا که شخصی که کار حسابداری مدیریت انجام میدهد باید گزارشهای دقیق و کاملی را با فن بیان قوی ارائه کند تا مدیر بتواند نهایت استفاده را داشته باشد. اگر می‌خواهید با مفاهیم بیشتری در این حوزه آشنا شوید، استفاده از نرم‌افزارهای حسابداری و یا ارتباط با متخصصین حسابداری مدیریت کمک زیادی به شما میکند.
شاید برایتان سوال باشید که مزایای حسابداری مدیریت چیست؟ در پاسخ به این سوال باید بگوییم که حسابداری مدیریت یک هدف اصلی را دنبال میکند که آن هم ارائه گزارش‌ها و کمک به مدیر جهت پیشرفت و توسعه سازمان است، در واقع این گزارشهای مالی به بهینه‌سازی تصمیمات مالی کمک میکنند. از مهمترین مزایای حسابداری مدیریت ارزیابی عملکرد است، به این معنا که تمام امور حسابداری، ارزیابی و به مدیر گزارش داده میشوند.
برنامه‌ریزی: در حسابداری مدیریت اطلاعات مالی و غیرمالی مثل بودجه‌ها، پیش‌بینی‌ها و تجزیه‌وتحلیل اطلاعات مالی به‌صورت هفتگی و یا دوهفته یکبار به مدیریت ارائه داده میشوند.
تصمیم‌گیری: مدیر سازمان با توجه به گزارش‌ها و تحلیل‌هایی که حسابداری مدیریت ارائه میدهد اقدام به تصمیم‌گیری هوشمندانه میکند.
پیشبینی مشکلات احتمالی: حسابداری مدیریت مشکلات و چالشهای احتمالی را پیشبینی میکند و برای رفع آنها با توجه به مهارت‌های خود راه‌حل‌هایی را به مدیر سازمان پیشنهاد میدهد.
مدیریت استراتژی: مدیریت با توجه به گزارش‌ها، استراتژی‌هایی را برای فروش و تولید محصولات به بهترین حالت ممکن ارائه میدهد.
سودآوری: حسابداری مدیریت میزان سود حاصل از فروش محصول و ارائه خدمات را پیشبینی میکند.
ارزیابی سهام: گزارشی از هزینههای مستقیم و غیرمستقیم سهام در حسابداری مدیریت مشخص میشود.
تحلیل واریانس: درک علل واریانس و تجزیه‌وتحلیل روند هزینههای محتمل شده است.
تجزیه تحلیل بودجه‌بندی سرمایه: تجزیه‌وتحلیل بودجه‌بندی سرمایه به شما کمک میکند میزان نیاز به کسب دارایی‌های ثابت، هزینههای دیگر و تخصیص منابع را متوجه شوید.
تجزیه تحلیل محصول جدید: این مورد گزارشی از هزینههای استاندارد و هزینههای واقعی و دلایل تفاوت هزینهها را ارائه میدهد.
یکی از پرطرفدارترین و کاربردی‌ترین رشته‌ها در حسابداری، رشته حسابداری مدیریت است که به بررسی آینده مشاغل می‌پردازد. در این رشته دانشجویان نحوه تهیه گزارشهای مالی را آموزش خواهند دید. میتوان گفت افرادی که در این رشته مشغول به تحصیل هستند می‌توانند به مدیریت کسب‌وکارها کمک کنند و با استفاده از اطلاعات حسابداری برای بهبود عملکرد کسب‌وکارها راهکارهایی پیشنهاد دهند.
در واقع مدیران سازمان با استفاده از گزارشاتی که حسابداری مدیریت به آنها تحویل میدهد تصمیمات جدی را برای سازمان میگیرند. اگر قصد آشنایی بیشتر با رشته حسابداری مدیریت و سایر رشته‌های حسابداری را دارید، حتما مقاله شاخه‌های حسابداری را مطالعه کنید.
یک اشتباه کوچک در حسابداری سازمان مشکلات زیادی را ایجاد میکند و اطلاعاتی هم که حسابداری مدیریت با استفاده از اطلاعات و آشنایی با حسابداری در یک کسب و کار گزارش میدهد، تأثیر مستقیم در آن تجارت می‌گذارد؛ به همین دلیل حسابداری مدیریت از اهمیت زیادی برخوردار است؛ همچنین حساسیت این بخش باعث شده در هر سازمان، حقوق و دستمزد بالایی برای آن در نظر گرفته شود که می‌توانید با حداقل دستمزد مقایسه کنید؛ همچنین افراد زیادی به سمت این رشته سوق داده شوند.
رشته حسابداری مدیریت چیست
حسابداری مدیریت پرطرفدارترن رشته حسابداری میباشد.
حسابداری مدیریت یکی از مهمترین رشته‌های حسابداری به‌حساب می‌آید دانشجویان علاقه‌مند به حسابداری مدیریت برای آمادگی و ورود به بازارکار علاوه بر اصول حسابداری، باید سرفصل‌های دیگری را سپری کنند. آیا می‌دانید سرفصل‌های حسابداری مدیریت چیست؟ از جمله این سرفصل‌ها عبارتند از:
همچنین بهتر است واحدهای کارورزی خود را در سازمانها و شرکتهای معتبر بگذرانند تا تجربه کافی در بازار کار به دست آورند.
نکته: برای تبدیل‌شدن به یک حسابدار مدیریتی حرفه‌ای فقط دانش تئوری کافی نیست، تجربه کاری در کنار دانش تئوری لازم و ضروری است.
حوزه‌های کاری حسابداری مدیریت
حسابداری مدیریت در سازمانها یک مهره حیاتی و ضروری به‌حساب می‌آید زیرا تصمیم‌گیری و برنامه‌ریزی برای آینده هر سازمان بر اساس گزارش‌ها و تجزیه‌وتحلیل داده‌های تهیه شده توسط حسابداری مدیریت انجام میشود. در ادامه به چند مورد از مهمترین کاربردهای حسابداری مدیریت اشاره کرده‌ایم؛ با ما همراه باشید.
مدیریت راهبردی در حسابداری مدیریت
حسابداری مدیریت بعد از تجزیه‌وتحلیل و ارزیابی کارایی تجارت، میتواند پیشنهاداتی برای بهبود عملکرد سازمان ارائه دهد. لازم به ذکر است که در یک سازمان بجز بخش حسابداری مدیریت، هیچ‌کدام از شاخه‌های حسابداری قدرت نظردهی و مانور در امور سازمان را ندارند.
موفقیت یک سازمان ارتباط مستقیم با نحوه عملکرد کلی آن سازمان دارد. پس در نتیجه اگر مدیران سازمان برنامه‌ای برای بهبود عملکرد بخشهای مختلف سازمان نداشته باشند، کارایی در سازمان پایین آمده و میتواند آسیب جدی به سازمان وارد کند. یکی از بخشهای مهم در هر سازمان بخش منابع انسانی هست که با تمام کارکنان شرکت در ارتباط میباشد. به همین جهت مدیران باید در بازه‌های زمانی مشخص عملکرد واحد منابع انشانی خود را بررسی نمایند، اگر برای بررسی عملکرد منابع انسانی شرکت خود نیاز به کسب اطلاعات بیشتری دارید، حتما مقاله شاخصهای کلیدی ارزیابی عملکرد را مطالعه کنید.
حسابداری مدیریت با تحلیل‌ها و ارزیابی‌هایی که انجام میدهد، به بررسی ریسک پروژه‌های واحدهای اقتصادی می‌پردازد. همچنین مدیران ارشد سازمان هم این گزارش‌ها را بررسی و مدیریت میکنند، در نهایت برای اجرا و یا عدم اجرا آنها تصمیم میگیرند.
حسابدار مدیریتی کیست؟
حسابدار مدیریتی به شخصی گفته میشود که به تعریف، اندازهگیری و پردازش، تجزیه‌وتحلیل، طبقهبندی و تفسیر اطلاعات مالی در یک سازمان پرداخته و آنها را در اختیار مدیر ارشد سازمان قرار میدهد تا بتواند برنامه‌ریزی دقیق انجام دهد و به مدیریت صحیح کسب‌وکار بپردازد.
حسابدار در حسابداری مدیریتی کیست
حسابدار مدیریتی به پردازش و تجزیه‌وتحلیل، طبقهبندی و تفسیر اطلاعات مالی می‌پردازد.
مسئولیت‌های حسابدار مدیریتی
در شرکتهای کوچک، متوسط و بزرگ نوع فعالیت حسابداری و همچنین وظایف حسابدار در بخشهای مختلف متفاوت است. در شرکتهای کوچک و متوسط حسابدار مدیریتی وظایف حسابدار را هم انجام میدهد؛ ولی در شرکتهای بزرگ وظایف حسابدار و حسابدار مدیریتی جدا از هم هستند.
میتوان گفت مسئولیت‌های حسابدار مدیریتی بسیار گسترده و متنوع است. یکی از مهمترین وظایف حسابدار مدیریتی تهیه و ارائه گزارشهای مالی و عملکرد سازمان به مدیر است. از جمله دیگر وظایف حسابدار مدیریتی عبارتند از:
- تجزیه‌وتحلیل اطلاعات و داده‌هایی که از واحد حسابداری دریافت میکند.
- نظارت و کنترل عمـلیـات
- پیشبینی بودجه لازم برای اجرا کردن برنامه‌ها
- نگهداری و ثبت اطلاعات آماری
- اندازهگیری عملکرد شرکت
- تسویه حساب مالی با پیمـانکاران، خریداران و تأمین‌کنندگان
- تنظیم و ارائه بموقع گزارشهای مالی در چهارچوب اصول حسابداری
- قوانین و مقررات و دستورالعمل‌ها و ایجاد هماهنگی لازم با واحدهای تابعه امور مالی
- تصمیم‌گیری
حسابدار مدیریت نقش مهم و بسزایی در سازمانها ایفا میکند؛ فقط داشتن تحصیلات در حسابداری مدیریت کافی نیست، باید یک حسابدار مدیریت تجربیات کافی و مهارت‌های لازم برای حسابداری مدیریت میتوان به موارد زیر اشاره داشت:
1. مهارت برنامه‌ریزی درست و مناسب: گزارشاتی که حسابدار مدیریت تهیه میکند برای برنامه‌ریزی آینده سازمان مورداستفاده قرار میگیرند. پس این گزارش‌ها باید طبق فرصتهای پیش‌آمده در بازار، شیوه‌های بازاریابی مدرن، محصولات خاص، پیداکردن مواد اولیه ارزان، منطقه جغرافیایی و موارد دیگر باشد.
2. مهارت کنترل اوضاع سازمان: حسابداران مدیریت گزارش‌ها و اطلاعات داخل سازمان را به مدیران رده‌بالا تحویل میدهند و هیچگونه الزامی وجود ندارد به افراد برون سازمان هم گزارش دهند. مدیران سازمان هم با استفاده و به‌کارگیری این اطلاعات می‌توانند اوضاع داخلی را تحت کنترل خود قرار دهند.
3. مهارت حل مسائل موجود: اگر در سازمان و عملکرد آن مشکلاتی بوجود بیاید، مدیران رده‌بالا، آن را با حسابدار مدیریت در میان می‌گذارند و از او درخواست دارند با مهارت‌هایی که دارد راه‌حل‌هایی را پیشنهاد دهد. حسابداری مدیریت به‌عنوان یک شخص تأثیرگذار میتواند این مشکلات پیش‌آمده در سازمان را مدیریت کند و راه‌حل‌هایی برای رفع آن پیشنهاد دهد.
4. پیشبینی سود: یک حسابدار مدیریت با استفاده از تجارب خود میتواند سود حاصل از پروژه را تخمین بزند. حسابدار مدیریت حتی با تکیه بر تجارب خود میتواند چالشهای احتمالی هم حدس بزند و با راه‌حل‌های پیشنهادی خود به حل آنها کمک کند.
اطلاعاتی که در اختیار حسابداری مدیریت قرار میگیرد نتیجه عملکرد بخشهای دیگر مثل حسابداری سازمان است؛ بنابراین باعث به‌وجودآمدن محدودیت‌هایی برای حسابدار مدیریتی میشود. از جمله این محدودیتها میتوان موارد زیر را نام برد.
حسابدار مدیریت، اطلاعات را از حسابدار سازمان جمعآوری و به تجزیه‌وتحلیل آنها می‌پردازد؛ اگر حسابدار کوچک‌ترین اشتباهی در جمعآوری این اطلاعات داشته باشد باعث میشود، حسابداری مدیریت گزارشهای نامعتبری به مدیران سازمان ارائه دهد.
مهمترین منبع اطلاعات برای هر حسابدار مدیریت داشتن اطلاعات بروز و داده‌های جمعآوری شده در زمان است، یکی از مهمترین عامل‌های رقابت، اطلاعات بروز برای تصمیمگیریهای مالی سازمان است.
اگر حسابدار مدیریت اطلاعات کافی در حوزه‌های متفاوت اعم از اقتصاد، آمار و ریاضی نداشته باشد، نمی‌تواند تصمیم‌گیری معقول و عملکرد درستی داشته باشد.
یکی از راه‌های جلوگیری از بروز اشتباهات و برطرف کردن محدویت‌های عنوان شده در بالا، استفاده از نرم افزار حسابداری جامع و پیشرفته است که همه جوانب را پوشش دهد.
آموزشگاه حسابداری فرداد
انواع روشهای هزینه یابی در حسابداری مدیریت
هزینه یابی به فرآیند تعیین بهای تمام شده کالا یا خدمات گفته میشود. برای هزینه یابی در حسابداری مدیریت از روشهای متفاوتی استفاده شده است.
روشهای هزینه یابی در حسابداری مدیریت عبارتند از:
- هزینه یابی سنتی
- هزینه یابی بر مبنای فعالیت (ABC)
- هزینه یابی بر مبنای هدف
- هزینه یابی بر مبنای حجم تولید
- هزینه یابی چرخه زندگی محصول
- سیستمهای هزینه یابی سنتی و نارسایی آنها
برای اینکه به صورت کامل با ماهیت هزینه در حسابداری آشنا شوید، پیشنهاد می‌کنیم مقاله ماهیت حسابها را مطالعه کنید.
کاربرد حسابداری مدیریت
حوزه عملکرد و کاربرد حسابداری مدیریت بسیار گسترده است و روزبه‌روز توسعه میابد همچنین میتوان گفت ابعاد زیادی از حسابداری را شامل میشود. در این بخش از مقاله به کاربردهای مختلفی از حسابداری مدیریت اشاره شده است، که عبارتند از:
- کمک به برنامه‌ریزی
- مدیریت کیفیت جامع
- تصمیم‌گیری درست
- بررسی مشکلات و ارائه راهکار
- سودآوری و پیشبینی سود
کمک به برنامه‌ریزی با حسابداری مدیریت
کمک به برنامه‌ریزی یک نمونه کاربرد حسابداری مدیریت است که بسیار مهم و قابل توجه میباشد، که با استفاده از اطلاعات مالی به برنامه‌ریزی کمک میکند. اگر تیم مدیریت به اطلاعات مالی برای برنامه‌ریزی آینده دسترسی نداشته باشد باعث ایجاد تصمیمات اشتباه و در نهایت خسارات زیادی به سازمان میشود.
مدیریت کیفیت جامع
دنیا روز به روز در حال پیشرفت و تغییر است. اگر هر کسب و کاری با تغییر نیاز مردم و جامعه تغییر نکند، آن کسب و کار با شکست مواجه خواهد شد. در پی این امر با توسعه نیاز بشریت کیفیت محصول و خدمات، عامل اصلی در تولید و ارائه خدمات بشمار می‌رود. میتوان اشاره داشت که مدیریت کیفیت جامع کاربرد حسابداری مدیریت بشمار می‌رود.
تصمیم‌گیری درست با حسابداری مدیریت
یکی از مزیت‌های مهم و کاربردی در حسابداری مدیریت تصمیم‌گیری درست است. در واقع میتوان گفت حسابداری مدیریت با استفاده و به‌کارگیری مهارت خود در بخشهای مختلف اقتصاد، آمار، ریاضی و سرمایه‌گذاری با استفاده از اطلاعات مالی که دارد، به مدیران سازمان برای اتخاذ تصمیمات درست کمک میکند.
بررسی مشکلات و ارائه راهکار جدید
حسابداری مدیریت با بررسی‌های مداوم فعالیتهای جاری، باعث شناسایی مشکلات احتمالی شده است و با استفاده از اطلاعات و مهارت‌هایی که دارد به ارائه راهکارهای جدید به مدیر سازمان و رفع آنها می‌پردازد.
سودآوری و پیش بینی سود با حسابداری مدیریت
حسابداری مدیریت همچنین میتواند بحران‌ها را پیش بینی و به بررسی تأثیرات آنها بر روی سازمان بپردازد. علاوه بر این میتواند سود حاصل از فروش محصول و ارائه خدمات را پیش بینی کند که این امر در هر کسب‌وکاری از اهمیت بسزایی برخوردار است. برای این منظور توصیه می‌کنیم از نرم افزار مدیریت فروش استفاده کنید.
حسابداری مدیریت در چه زمینه‌هایی فعالیت میکند؟
زمینه‌هایی که حسابداری مدیریت در آنها فعالیت دارد، در نهایت نتایج مهمی را برای سازمانها در پی خواهد داشت. بنا به گفته مؤسسه‌ی حسابداران رسمی آمریکا (AICPA) حسابداری مدیریت در 3 زمینه مختلف فعالیت میکند که عبارتند از:
- مدیریت عملکرد
- مدیریت ریسک
- مدیریت راهبردی
1- مدیریت ریسک: حسابدار مدیریتی باتوجه‌به اطلاعات مالی که جمعآوری میکند و گزارش‌هایی که به مدیر ارائه میدهد، میزان ریسک پروژه‌های مختلف را بررسی میکند. همچنین ارزیابی و مدیریت ریسک به مدیران کمک میکند تصمیمات هوشمندی برای رسیدن به اهداف سازمانها بگیرند.
مدیریت ریسک درصورتی‌که آن ریسک شناسایی شود امکانپذیر است؛ همچنین شناسایی، اندازهگیری، مدیریت و گزارش ریسک‌ها یکی دیگر از وظایف حسابداری مدیریت است.
2- مدیریت عملکرد: از جمله حوزه‌های فعالیت حسابداری مدیریت، مدیریت عملکرد است. عملکرد در سازمانها آینده را مشخص میکند؛ اگر مدیران برنامه‌ای جهت بهبود عملکرد بخشهای مختلف را نداشته باشند، کیفیت عملکرد سازمانها روزانه کاهش و در نهایت خسارات سنگینی به وجود می‌آید.
3- مدیریت راهبردی: حسابداری مدیریت به‌عنوان یک شریک راهبردی در سازمانها شناخته شده است. در واقع حسابداری مدیریت نقش مؤثری در تدوین استراتژی و راهبرد سازمان دارد.
تفاوت حسابداری مالی و مدیریت
تفاوت حسابداری مالی و حسابداری مدیریت چیست؟ در پاسخ به این سوال باید بگوییم که تفاوت این دو در هدف نهایی آنها است. در حسابداری مالی نهادهای خارجی یک چارچوب خاص برای آن قرار داده‌اند، همچنین میتوان گفت ارتباطی با عملکرد یک سازمان ندارد، ولی حسابداری مدیریتی به‌صورت مستقیم در عملکرد سازمان تأثیر و هیچ چارچوبی برای آن تعریف نشده است.
نتیجه‌گیری
یکی از مهمترین و اساسی‌ترین شاخه‌ها در حسابداری، حسابداری مدیریتی است. میتوان گفت حسابداری مدیریت به‌خاطر نقش پررنگی که در اهداف و تصمیمگیریهای یک سازمان دارد از اهمیت زیادی برخوردار بوده و حقوق و دستمزد بالایی برای آن در نظر گرفته شده است. در واقع بامهارت‌هایی که دارد و گزارش‌هایی که به مدیران رده‌بالا تحویل میدهد میتواند تأثیر مستقیم در آینده سازمان داشته باشد. استفاده و خرید نرم افزار حسابداری مناسب و کاربردی نیز در این امر مهم تاثیر زیادی دارد.
در این مقاله اطلاعات جامعی در خصوص پرسش حسابداری مدیریت چیست؟ مزیت‌ها و کاربردها، هزینه یابی در حسابداری مدیریت قرار دادیم و همچنین درباره رشته تحصیلی حسابداری مدیریت و موقعیت‌های شغلی آن توضیحاتی داده شد، که امیدوار هستیم برای شما مفید واقع شده باشد. شما میتواند برای ارتباط با ما در قسمت نظرات سؤالات و پیشنهادهای خود را بنویسید تا به آنها پاسخ داده شود.
حسابداری مدیریت: یک سیستم اطلاعاتی است که اطلاعات مالی و غیر مالی مربوطه را جمع آوری، ثبت، طبقه بندی وتلخیص میکند تا مورد استفاده تصمیم گیرندگان داخلی (به ویژه مدیریت، برای انجام دادن وظایفی نظیر بودجه بندی،برنامه ریزی،کنترل،...) وتصمیم گیریهای اقتصادی قرارگیرد.
حسابداری مالی: هدف ارائه اطلاعات مالی و نتایج حاصل از عملیات شرکت به استفاده کنندگان خارج از شرکت مانند سرمایه گذاران فعلی وآتی، بستانکاران، دولت است.
حسابداری صنعتی : یک سیستم اطلاعاتی که عملیات مربوط به ثبت، طبقه بندی وتلخیص فعالیتهای مربوط به قیمت تمام شده محصولات شرکت را ارائه میدهد.
| تفاوت عمده | |
| حسابداری مدیریت | حسابداری مالی |
| آینده نگر است | گذشته نگر است |
| براساس اصولی که آینده را پیش بینی میکند مانند هزینه فرصت از دست رفته | بر اساس اصول پذیرفته شده حسابداری |
| جهت گزارشگری داخلی | جهت گزارشگری خارجی |
| هدف برای تهیه اطلاعات لازم جهت تصمیم گیری وارائه صورتهای مالی اساسی پیش بینی شده است | هدف برای تهیه اطلاعات لازم جهت صورتهای مالی اساسی است |
| ذینفعان داخلی (مدیران،کارکنان،سایراشخاص) | استفاده کنندگان : ذینفعان خارج از سازمان |
| تقریبا هیچ سازمانی مسئول تدوین استانداردها واصول مدیریت بصورت رسمی وجود ندارد و بر اساس قضاوت حرفه‌ای MA در بکارگیری استانداردها است | سازمانهای تدوین وبکارگیری واعمال صحیح استانداردها( FASB،SEC،سازمان حسابرسی) |
| استانداردهای اخلاقی:به منظور محرمانه نگاه داشتن اطلاعات وحفظ اسرار صاحبکار | استانداردهای اخلاقی:به منظورافشای اطلاعات دقیق وکامل |
نقاط مشترک حسابداری مالی، صنعتی، مدیریت
حسابداری صنعتی اطلاعات قیمت تمام شده محصول را که مورد استفاده حسابداران مدیریت و مالی قرار میگیرد، را ارائه میدهد. وبه اندازه گیری سود و زیان وارزشیابی موجودی کالا بر اساس اصول پذیرفته شده حسابداری می‌پردازد و جهت گزارشگری خارجی به حسابداران مالی ارائه میدهدولی در قلمرو تجزیه وتحلیل اطلاعات وتصمیم گیری وارد نمیشود.پس هرسه نقاط مشترکی دارند.
سیر تکاملی MA
MA پدیده نسبتا نوینی است حدود 150سال قبل در کشورهای پیشرفته ظهور ودارای7 مرحله تکاملی است:
1 - مرحله روش حقیقت مطلق : (درسالهای 79-1850 حسابداری صنعتی ب.ت محصولات را بر اساس اعداد واقعی محاسبه می‌کرد.هزینهها بایستی به واحدهای تولیدی تخصیص داده می‌شد تاهزینه‌های واقعی مربوط به محصول، بین ب.ت کالای فروش رفته وموجودی کالای پایان دوره تسهیم گردد.ازاین رو به این دوران،مرحله هزینه یابی بر اساس روش حقیقت مطلق داده شد.)
2 - مرحله هزینه یابی استاندارد : (این مرحله با حرکت انقلاب صنعتی در کمپانی صنایع فلزی شروع شد(تیلور پدر مکتب تیلوریسم).که با هدف بهره وری بیشتر کارگران ومواد اولیه، منجر به پیدایش سیستم استاندارد شدوبتدریج این استانداردها به استانداردهزینه متداول شد.بطوری که استاندارد هزینه به مفهوم بهای جایگزینی بیشتر نزدیک بود تا ارزش تاریخی معاملات مربوط به عوامل تولید.)
3 - مرحله هزینه یابی فعالیتهای چند گانه : (در سال 1903با تاسیس شرکت دوپونت تولید محصولات گوناگون تحت پوشش سیستم حسابداری مدیریت قرار گرفت. ومسئله تقسیم سرمایه بین محصولات مختلف از(نظر تولید،توزیع،فروش)،بودجه بندی وکنترل عملیات مدیران مورد توجه حسابدارن مدیریت قرار گرفت.دوپونت تعدادی از روشهای بودجه وارزیابی عملیات مدیران مانند بازده سرمایه را معرفی کردکه بعدا” آن را به نسبت گردش سرمایه ونسبت سود آوری تفکیک کرد تا اندازه گیری دقیقتری از عملیات مدیران را ارائه دهد. )
4 - مرحله روش حقیقت شرطی : (حسابداران در این مرحله بتدریج دریافتند که الف))مدیران از ب.ت محصول به عنوان جانشین قیمت بازار وب))از آن برای تصمیم گیری مانند پذیرش سفارش،تعیین سود آوری کالاهای مختلف استفاده میکنند. بنابراین باعث 3نتیجه مطلوب شد:
اولاً)روشهای جدیدی در زمینه MA معرفی شد(مثل روش هزینه یابی متغیرو..).
دوماً) دریافتند که تعریف،جمع آوری وتسهیم هزینهها به هدف وتصمیم مدیران بستگی دارد.یعنی شرطی است:(دلیل نام گذاری این مرحله) سوماً) میزان فعالیت ونقش حسابداران در محدوده گزارشگری نقش بین المللی پیدا نمود.
5 - مرحله ارزش اقتصادی اطلاعات : (دراین مرحله از1980-1970 که با رکود وتورم اقتصادی آمریکامواجه بود. اثررکود: مفهوم گردش جریان نقدی را برای مدیران روشن کرد.اثر تورم: نقش جدید حسابدارن مدیریت :(به عنوان تجزیه وتحلیل کننده اطلاعات،،محاسبه کننده روشهای تعیین موجودی کالا،،ارزیابی کننده اثر جریان نقدی بر بازگشت سرمایه) ظاهر شد.در این مرحله ازاطلاعات به عنوان کالای با ارزش مورد توجه قرار گرفت).
نتایج تحقیقات مرحله 5 :
اولاً) جمع آوری اطلاعات برای تصمیم گیری باید در چهارچوب هزینه باشد.
دوماً) روش منظم براساس تئوری تصمیم برای بررسی وپیاده کردن هزینه وفایده اطلاعات در شرایط عدم اطمینان معرفی کرد.
سوماً : سیستم MA جایگاه ویژه‌ای در شرکت دارد زیرا: 1- اطلاعات مهمی را منتشر میکند 2- با آن وظیفه مسئولیتی ومباشرتی مدیریت را اندازه گیری نمود،3 - به دلیل مستند بودن آن میزان ریسک وعدم اطمینان تصمیم را کاهش میدهد.
6 -مرحله تنظیم قرار دادهای رسمی : (در سال90-1980 مرحله موافقت قراردادهای رسمی است.که حسابداری مدیریت به معرفی تئوری نمایندگی واجزاء آن،نقش اطلاعات حسابداری،بهینه سازی سیستمهای اطلاعاتی،تاثیر ریسک در سازمان پرداخت.
7 - مرحله ورود به مدیریت استراتژیک : در سالهای 1980-1900 شرکتها دریافتند مهمترین مسئله برای سودآوری وکسب وکار،رقابت در سطح جهانی است لذا اقدام به تغییرات درون (کاهش موجودی کالا وانبار،رویکرد بازار محور،پذیرش مشتری مداری و....)وبرون(ورود به بازار جهانی،توجه وهمکاری با رقبا،شناخت بازار هدف وبازار یابی،توجه به زنجیره عرضه و...) سازمانی کردند.
دلایل پیدایش SMA :
گزارش سیستم MA سنتی به دلیل گذشته نگر،به زمان نیازمدیریت تهیه نشدن،برای وظایف مدیریت نامناسب بودن،به مدیران عملیاتی که هدف کاهش هزینه وبهبود بهروری را داشتند کمکی نمی‌کرد،اطلاعات هزینههای محصول را دقیق فراهم نمی‌کرد،در زمینه سود آوری دیدگاه زمانی کوتاه مدت داشت،به تاثیر رقابت وفناوری توجه نداشتن، از سیستم اطلاعاتی نوین برای جمع آوری وپردازش وارائه اطلاعات استفاده نمی‌کرد،از دلایل ظهور Strategic Management Accounting شد.
اولین پیشرفت SMA : برامویچ و بهیمانی
استراتژی هر شرکت با توجه به سازههای مهم کمی،کیفی وبازار یابی، صورت میگیرد.
اطلاعات استراتژیک مالی وغیر مالی مربوط به رقبای عمده شرکت + اطلاعات استراتژیک مالی وغیر مالی مربوط به شرکتSAM= بر این اساس اطلاعات حسابداری مدیریت4 نقش زیر را ایفا میکند:
1- نقش تعیین موقعیت وجایگاه شرکت در صنعت مربوطه.
2- به منظور تدوین استراتژی آینده به کار می‌رود ووضعیت مزایای رقابتی شرکت را روشن می سازد.
3- زمینه الگو برداری یا معیار سنجی را فراهم میکند.
4- از روشهای استراتژی از قبل انجام گرفته شرکت،استفاده میکند.
دومین پیشرفت SMA : پورتر
تاکید پورتربر مزیت رقابتی پایداربودکه با 3 سازه زیر به مرحله عملیاتی درمی آید.
A- تولید محصول با کمترین هزینه
B- ایجاد استانداردهای کیفیت ویژه برای محصول تولید شده C - اجرای موارد بالا در اجزاءبازار با اجرای 3سازه فوق، استراتژی رهبری هزینه مطرح میشود که باید برای دستیابی آن :
1- زنجیره ارزش مربوط به محصول
2- فعالیتهای اساسی زنجیره ارزش با لحاظ کردن رقابت نسبی
3- هزینهها وفایده‌های مربوط به هرفعالیت
4- محرکهای هزینههای هر فعالیت
5- محرکهای هزینههای کنترل پذیر وکنترل ناپذیر از سوی مدیریت
6 -زنجیره ارزش ومحرکهای هزینههای رقبا
فرمول 1+ ایجاد مزیت رقابتی پایدار= SMA
سومین پیشرفت SMA : شانک وگوین داراجان
آنها دیدگاه پورتر دنبال می‌کردند ومعتقدندکه SMA نه تنها در برگیرنده اطلاعات استراتژیک شرکت مربوطه ورقبا ومزیت رقابتی پایدار مربوط میباشد بلکه باید فایده محصول برای مشتری را هم شامل شود ودرست نیست که هزینهها به محصولات تخصیص یابند بلکه باید به فایده‌های محصول برای مشتریان نیز اختصاص یابند.
فایده‌های محصول شامل : دوام، افزایش کیفیت، راحتی استفاده،ضمانت پس از فروش وایمنی محصول میباشد.
فرمول 2+ فایده محصول برای مشتریان=SMAچهارمین پیشرفتSMA : هزینه یابی هدف
هزینه یابی هدف(TC)که بیشتر در ژاپن کاربرد دارد.روشی سیستماتیک جهت تعیین ب.ت محصول بر اساس استانداردهای بازار است که شامل سه گام زیر است :
A: شناسایی محصولات جدید B: تعیین ب.ت هدفTC = TS - TP )) سود هدف – فروش هدف =ب.ت هدف C: مقایسه TC با برآورد ب.ت محصول بر اساس قیمت جاری
هدف اصلی این روش : ب.ت محصول جدیداست قبل از اینکه به بازار عرضه شود ب.ت شده‌ای که باید به رقابت استراتژیک شرکت در بازار کمک کند.که از طریق بررسی زنجیره ارزش وکاهش ب.ت به مبلغی کمتر از میزان مبلغ موجود وکاهش چرخه عمر محصول عملی میگردد.
فرمول 3+ کاهش چرخه عمر محصول=SMA
TC برای محصولات جدید.،هزینه یابی کایزن برای محصولات جاری کاربرد دارد.
روش هزینه یابی هدف یا هزینه یابی کایزن عملی‌ترین روش است.
وجه تمایز SMA با MA سنتی
1- باتکیه براستراتژی سازمان : مدیریت،هزینه مزیت رقابتی سازمان را در بلند مدت در نظر میگیرد.
2- استراتژی،سازههای داخلی وخارجی کلیدی را که شرکت باید در آینده دنبال کند تا به مزیت رقابتی پایدار دست یابد مشخص میسازد
3- اطلاعات لازم برای وظایف مدیریتی نظیر:مدیریت استراتژیک،برنامه ریزی وتصمیم گیری،مدیریت کنترل،تهیه صورتهای مالی را فراهم میکند.
4- تغییرات آینده را به شدت مورد توجه وبررسی قرار میدهد.
5- به تهیه وتنظیم اطلاعات مالی وغیر مالی مربوط با عملیات سازمان می‌پردازد.
6 - به نوآوری وخلاقیت،بهبود مستمروجامع نگری در عملیات سازمان توجه دارد وبا آنها سازمان را اداره میکند.
7 -به ذینفعان سازمان توجه دارد وهدف افزایش ارزش شرکت به جای سود شرکت را دارد.
8- اطلاعات مفیدی به منظور اداره سازمان برای ایفای وظیفه مباشرتی مدیریت استراتژیک فراهم میکند.
حسابداری تکنولوژی پیشرفته تولیدی
شامل: مدیریت کیفیت،سیستم درست بهنگام،سیستم هزینه یابی معکوس است.
هدف واهمیت استراتژیک اغلب روشهای حسابداری فناوری پیشرفته: بهبود ارزیابی عملیات در جهت اصلاحات مستمراست ونوید مزیت رقابتی در زمینه مدیریت موثر هزینه یا تولید محصول کارا را می‌دهدبا در نظر گرفتن دوعامل کیفیت وزمان.
سیستم درست بهنگام تاکید بر گلوگاههای ساخت محصول داردتا هزینه‌هارا به محصولات فروخته شده وانبار شده تسهیم کند.نیازی به نگهداری ومحاسبه کالای در جریان ساخت نیست. لذاشرکت باید حتی الامکان موجودی کالا را به صفر برساند.
سیستم با اطلاعات حسابداری سخت سرو کار دارد.
روش حسابداری درون داد(فرامتغیر)تولید بهینه را دنبال میکند .که برای کاهش زمان تولید جهت سفارش مشتریان باید از مزیت رقابتی استفاده گردد. برای این کار:بایدگلوگاه‌های تولیدنقطه سر به سر،منابع بیکار سازمان،سطح دوباره کاری وخطاهای برنامه ریزی، شناسایی شوند.
سرمایه گذاری وسیع در فناوری پیشرفته باعث شده حسابدارن مدیریت به روشهای جدید ارزیابی توجه کنندکه شامل :
1 - فن ارزیابی زمان سر به سر : هرچه کوتاهتر باشد مزیت رقابتی بیشتر است.
به وسیله سرعت در توسغه محصولات وکاهش زمان ارائه محصول به بازار این احتمال داردکه شرکت در آمد بیشتری کسب کندوزمان سر به سررا کاهش دهد.
2 - فن ارزیابی سرمایه گذاری استراتژیک : بر اساس این فن،سرمایه گذاری‌ها در یک دامنه وسیع از هزینهها وفایده‌ها مورد واکاوی قرار گیرند.زیرا بسیاری از فایده‌ها وهزینه‌ها وجود دارند که قابلیت کمی شدن در یک سیستم حسابداری سنتی را ندارند ولی استراتژیکی هستند.
انواع اطلاعات حسابداری مدیریت
هدف SMA تهیه اطلاعات مالی وغیر مالی برای استفاده کنندگان داخلی بخصوص مدیران است.لذا با انواع مدیران(اجرایی،میانی،عملیاتی)وتنوع تصمیم گیری ووظایف آنها در طبقات مختلف سازمان، اطلاعات در SMA به 3 گروه تقسیم میشود:
1 - اطلاعات تسهیل کننده تصمیم : برای گزارشگری داخلی جهت مدیران است. این اطلاعات جنبه دائمی ندارند،هدف آن بهینه سازی منابع اقتصادی شرکت است.
2 - اطلاعات رفتاری : برای گزارشگری داخلی جهت مدیران است تا رفتار آنها وکارکنان را درسازمان تغییر دهند،جنبه دائمی دارندوبصورت متناوب مثلاً ماهیانه در سیستم SMS ایجاد میشوند. نظیر تهیه وتنظیم بودجه،سیستم انگیزشی جهت پاداش.
3 - اطلاعات مسئولیتی : شامل گزارش مسئولیت،موارد تحت کنترل هر مدیر،همراه بانتایج واقعی وانحرافات آن را افشا میکند.(برای مدیران 2و3جنبه داخلی وبرای مدیران 1جنبه خارجی دارد).
موقعیت سازمانی حسابداران مدیریت
درسازمان کوچک یک یا چند نفر مسئولیت ثبت ونگهدای اسناد ودفاتر حسابداری را بر عهده دارند .واز خدمات حسابداران مدیریت وپست سازمانی کمتر استفاده میشود.
اما در سازمانهای بزرگ موضوع سازماندهی بیشتر مورد توجه است و کل عملیات حسابداری (شامل :ح صنعتی وبودجه،ح مالی،خدمات ماشینی )تحت معاونت مالی است.و مسئولیت‌ها به دوگونه طبقه بندی میشود:
1- براساس عملیات حسابداری
2- براساس دایره‌ها یا واحدهای تولیدی نقش حسابداران مدیریت در سازمان
هرچه سازمان رسمی تر،وسیع تر،محصولات بیشترومتنوع تر،دارای مدیریت حساس تربه اطلاعات مالی باشندنقش حسابداران مدیریت بیشتر میشود.که نقش آنها ازنظر درجه اهمیت از پایین با بالاعبارتست از:
1 - عرضه کننده اطلاعات مالی : حسابدار فقط اطلاعات گذشته مربوط به عملیات وفعالیت مالی شرکت را به تصمیم گیرندگان ومدیران مسئول ارائه میکند.(تولید کننده اطلاعات مالی است ودقت در کیفیت وصحیح بودن آن).
2 - متخصص اطلاعات مالی : علاوه برنقش اول، طراحی یک سیستم اطلاعاتی مطلوب رابرعهده دارد.باید(اطلاعات مربوط به اقلام صورتهای مالی
،گزارش مقداری بعضی از عملیات سازمان، تجزیه وتحلیل بعضی موارد خاص) رادر اختیار تصمیم گیران داخلی قراردهد.
3 - تسهیل کننده تصمیمات : در این نقش علاوه بر اطلاعات مالی مربوط به گذشته وآینده،اطلاعات غیر مالی هم به منظور تصمیم گیری در اختیار مدیران قرار میدهد.
اهمیت اطلاعات غیرمالی :
الف) اطلاعات اضافی لازم برای تصمیم گیری فراهم میسازد.
ب) ممکن است مربوط یا نامربوط بودن وتاثیر اطلاعات حسابداری را در تصمیم مدیران روشن سازد.
4 - عضوتیم مدیران : حسابداران مدیریت در سازمانهای صنعتی پیشرفته علاوه برنقش اول تا سوم جزء تیم مدیران‌اند بنابراین نه تنها به طراحی سیستم وانتشار اطلاعات مالی وغیر مالی برای تصمیم گیرندگان اقدام میکنند بلکه خود در زمره تصمیم گیرندگان بوده ودر این نقش همراه با سایر تیم،باید با استفاده از اطلاعات،به تصمیم مطلوبی دست یابد.
معلومات ضروری برای حسابدارن مدیریت
طبق بیانیه کمیته سازمان حسابداری صنعتی آمریکا،معلومات لازم برای حسابداران مدیریت به 3گروه تقسیم شد:
1 - اطلاعات فرآیندهای تصمیم گیری :
الف) فرآیند تصمیم گیری مدیران(تصمیمات تکراری،برنامه ریزی نشده،استراتژیک) ب)گزارشگری داخلی(ایجاداطلاعات،تجزیه وتحلیل اطلاعات،ارائه ومخابرات اطلاعات)
ج) برنامه ریزی مالی وارزیابی عملیات(پیش بینی بودجه، تجزیه وتحلیل عملیات) 2 - اصول ومفاهیم حسابداری :
الف)درک ساختار سازمان ومدیریت(ساختار ومدیریت عملیات ح، کنترل داخلی، ح داخلی) معلومات ضروری برای حسابدارن مدیریت ب) اصول ومبانی حسابداری: (اهداف وماهیت حسابداری،روش‌ها ورویه‌های حسابداری).
3 - عملیات مربوط به شرکت :
الف) عملیات اصلی شرکت( امور مالی وسرمایه گذاری‌ها،تحقیق وتوسعه مهندسی عملیات، تولید وعملیات، فروش وبازاریابی، منابع انسانی).
ب) محیط عملیات (محیط قانونی،ا قتصادی، اخلاقی واجتماعی).
ج) مالیات (خط مشی مالیاتی، ساختاروانواع مالیات، برنامه ریزی مالیاتی).
د) گزارشگری خارجی(استانداردهای گزارشگری، نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان).
ذ) سیستمهای اطلاعاتی( طراحی وتجزیه وتحلیل سیستم، مدیریت منابع اطلاعاتی،کاربرد نرم افزار، فناوری، ارزیابی سیستم).
عوامل عمده‌ای که عملیات واحدهای صنعتی را دگرگون ساخته
1- اتوماسیون وفناوری
2- تغییرات فناوری اطلاعاتی
3- افزایش کیفیت محصول
4- کاهش موجودی کالا
5- ایجاد خطوط تولیدی متغیر
6 -سازماندهی دوایر
7 - استفاده از اطلاعات غیر مالی
مقدمه
روشهای حسابداری مدیریت استرا تژیک نیازمند یک سیستم هزینه یابی مناسب است تا اطلاعات مورد نیاز مدیریت را فراهم سازد. در حقیقت یک سیستم هزینه یابی مناسب به تنهائی میتواند پاسخگوی بسیاری از اطلاعات مورد نیاز مدیریت، از جمله سودآوری و ترکیب بهینه محصولات و نقاط قابل تمرکز برای کاهش هزینهها باشد. اما مدیران بطور تجربی دریافته‌اند که »سیستمهای سنتی هزینه یابی« نه تنها کمکی نمی‌کند بلکه ممکن است سبب گمراهی آنها نیز شود. بنابراین حسابداران مدیریت کوشیده‌اند سیستمی را طراحی کنند که نیازهای اطلاعاتی مدیران را برآورده سازد.
نتیجه این تلاش به پیدایش »سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت« منجر شد. این سیستم انقلابی را در سیستمهای هزینه یابی ایجاد کرد. در واقع میتوان گفت این روش مهمترین و مشهورترین نوآوری حسابداری مدیریت طی 20 سال گذشته است.
هزینه یابی وظیفه‌ای است که حسابداری مالی و مدیریت را به هم مرتبط میسازد. یک واحد تولیدی بدون وجود اطلاعات مربوط به بهای تمام شده محصولات قادر نخواهد بود بهای تمام شده کالای فروش رفته و موجودی کالا را مشخص سازد. و در نتیجه نمی‌تواند سودآوری واحد اقتصادی یا بخشهای مختلف را اندازه گیری و با بازار مقایسه نماید.
از بهای تمام شده محصولات و خدمات میتوان در زمینههای متنوعی استفاده کرد با این حال، هزینه یابی با روشهای مختلفی انجام شدنی است.
مفید بودن هر یک از روشهای محاسبه بهای تمام شده نیز به میزان مربوط بودن آن برای اهداف خاص و مختلف بستگی دارد.
سیستم هزینه یابی سنتی و نارسائی‌های آن:
در اواخر دهه 1980 و اوایل دهه 1990 تعدادی از صاحبنظران حسابداری و مدیریت (برای نمونه کاپلان و کوپر 1991 و بریمسون 1997) از استفاده و بکارگیری سیستمهای حسابداری سنتی انتقاد کردند.
مشکل و انتقاد اصلی صاحبنظران عبارت بود از:
هزینه‌هائی که به وسیله سیستم هزینه یابی سنتی ارائه میگردد اطلاعات دقیقی را در مورد بهای تمام شده محصولات و خدمات در اختیار تصمیم گیرندگان قرار نمی‌دهد و حتی با ارائه اطلاعات غلط، موجب گمراهی مدیران در تصمیم گیرها میشود.
فاستر و همکاران در سال 2009 تحقیقی را در بین مدیران مالی چندین سازمان بزرگ در آمریکا انجام دادند. نتیجه این مطالعه نشان داد که سیستمهای سنتی، قادر به فراهم کردن اطلاعات مناسب، برای تصمیم گیری مدیران نیستند. 51% از مدیران سازمانهای تحت بررسی بیان داشتند که سیستمهای سنتی اطلاعات کافی را برای هزینه یابی و قیمت گذاری محصولات فراهم نمی‌کند. 45% آنها عنوان کردند که اطلاعات فراهم شده توسط این سیستمها دقیق و واقعی نیست و در تصمیم گیریها مناسب نیستند 34% ذکر کرده بودند که سیستمهای سنتی بدلیل عدم سنجش عملکرد کارکنان، سببب ایجاد ناخشنودی در بین آنها شده است. 27% از مدیران معتقد بودند که اطلاعات تهیه شده برای تجزیه و تحلیل رقابت، کافی و مناسب نیست. و 11% نیز معتقد بودند که این سیستمها با استراتژی سازمانها تطابق ندارد.
مروری بر تاریخچۀ هزینه یابی بر مبنای فعالیت:
در اوایل دهۀ 1960 مدیران شرکت جنرال الکتریک به دنبال افزایش کارائی سیستمهای اطلاعاتی خود برای کنترل هر چه بیشتر هزینههای سربار بودند. علت این موضوع آن بود که این نوع هزینهها همواره در حال افزایش بود. آنها اعتقاد داشتند که هزینههای سربار در نتیجه تصمیم‌های مدیریت سطوح عالی سازمان بوده و مدتها قبل در مورد آن تصمیم گیری شده بود. برای مثال هنگام طراحی خطوط تولیدی، مهندسان هیچ گاه به اثر طراحی‌های خود بر روی بهای تمام شده محصول توجه نمی‌کنند. (لاتشا و ودانیل 2002)
در اواخر دهۀ 1960 و اوایل دهه 1970، برخی از نویسندگان حسابداری به رابطه بین فعالیت و هزینه اجاره کردند. (جانسون 1992) .
اما در دهۀ 1980 به دنبال انعکاس ضعف‌ها و نارسائی‌های سیستمهای حسابداری سنتی در ارائه اطلاعات دقیق هزینه، در محافل دانشگاهی و حرفه‌ای به این رابطه توجه بیشتری شد. این توجه عمدتاً براساس پیدایش سه تحول اساسی بود:
- تحول اول تغییرات نوینی بود که در دنیا برای معرفی فناوری مدرن و مکانیزم‌های تولیدی جدید در کشورهای مختلف، به ویژه در ژاپن و آمریکا رخ داده بود. این موضوع موجب شده بود تا هزینههای سربار افزایش یابد و نقش بیشتری را نسبت به سایر عوامل هزینه در بهای تمام شده محصولات بر عهده گیرد.
- تحول دوم این بود که در دهۀ 1980 فلسفه فکری بسیاری از مدیران شرکتها دستخوش تغییرات عمده شد و علاوه بر سودآوری، رقابت در سطح جهانی، افزایش خشنودی مشتریان، تأکید بر کنترل کیفیت محصولات و کاهش هزینهها نیز جزء اهداف اصلی مدیران قرار گرفت.
- تحول سوم این بود که عده‌ای از نویسندگان حسابداری به تشریح فضای جدید تولید، نقشهای گوناگون فناوری و دیدگاههای جدید مدیران پرداختند. آنها ادعا کردند که سیستمهای سنتی نه تنها پاسخگوی مدیران نیستند بلکه اطلاعات حاصل از آن سیستمها، موجب گمراهی و تصمیم گیری نادرست مدیران میشود. بدنبال آن این نویسندگان اقدام به معرفی سیستم جدیدی با عنوان »هزینه یابی بر مبنای فعالیت« اقدام کردند. (نمازی
1377 و 1378).
• هدف اول هزینه یابی بر مبنای فعالیت، کمک به مدیریت هزینههای غیرمستقیم (مدیریت بر مبنای فعالیت) میباشد.
• هدف دوم آن فراهم کردن اطلاعاتی دقیق تر در خصوص بهای تمام شده محصولات است. (لاتشا و ودانیل 2002) مقایسه هزینه یابی سنتی و هزینه یابی بر مبنای فعالیت
سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت و سیستم هزینه یابی سنتی از لحاظ نحوة تخصیص هزینههای سربار با یکدیگر متفاوت هستند. در سیستم هزینه یابی سنتی، هزینههای سربار تنها براساس یک محرک هزینه تسهیم میشود که این محرک ممکن است حجم تولید، ساعات کار ماشین یا ساعات کار مستقیم باشد که بکارگیری این شیوه دارای مشکلات متعددی است:
1 - این شیوه نمی‌تواند مبنای صحیحی برای تسهیم هزینههای سربار پدید آورد. برای مثال محصولی که چرخه عملیات تولیدی آن کوتاه است، ممکن است به میزان غیرمتناسبی از هزینههای انبار بهره ببرد. همچنین پیشرفت فناوری تولید و استفاده از تفکر مدیریت موجودی مانند تولید بهنگام و چند عامل دیگر، ساختار هزینههای محصول را به شدت تغییر داده و سبب افزایش هزینههای سربار و در عوض کاهش هزینههای مواد و کارمستقیم شده است.
2 - در سیستم هزینه یابی سنتی برای تخصیص هزینههای سربار در بیشتر موارد از ساعات کار مستقیم به عنوان مبنای تخصیص استفاده میشود.
در حالی که امروزه هزینه کار مستقیم غالباً کمتر از 15% از بهای محصول را در بر میگیرد. در مقابل هزینههای سربار بیش از 50% از بهای محصول را شامل میشود. (هاردی و هوبارد 1992). تخصیص صحیح هزینههای غیرمستقیم، سبب بهبود گزارشگری برون سازمانی، ارزیابی بهتر مدیران، کارکنان و عملیات مالی داخلی شرکتها، قیمت گذاری صحیح تر محصولات و اتخاذ تصمیم گیریهای بهینهتر مدیریت میشود. (فرمگن و لیائو 1981). مشکل تخصیص هزینههای سربار بر مبنای دستمزد مستقیم در مواردی که دستمزد مستقیم بر اثر مکانیزه شدن تولید کاهش یافته، بیشتر مشهود است. حتی برخی شرکتها از نرخ جذب سرباری معادل 2 هزار درصد هزینه دستمزد مستقیم استفاده میکنند. در مواردیکه رابطه نزدیکی بین دستمزد مستقیم و میزان برخورداری آن از هزینههای سربار وجود ندارد، محاسبه بهای تمام شده به میزان در خور توجهی با اشتباه همراه است.
امروزه برخی از شرکتهای بزرگ مانند هولت پاکارد (اچ پی) هزینه کار مستقیم را به عنوان سربار ثبت میکنند.
جدول 1 -1 تفاوتهای مهم بین روشهای هزینه یابی سنتی و هزینه یابی بر مبنای فعالیت را نشان میدهد
سیستم ABC سیستمهای سنتی
هدف اصلی آن ارائه اطلاعاتی در زمینههای سودآوری، رضایت مشتریان و رقابت در سطح بینالمللی است. 1 - هدف اصلی آنها ارائه اطلاعاتی در زمینه سودآوری است.
برای جریانهای تولیدی ساده، پیچیده و غیراستاندارد کاربرد دارد. 2 - برای جریانهای تولیدی ساده، استاندارد و معمولی بکار می‌رود.
بهای تمام شده را با استفاده از مواد اولیه مستقیم و سربار کارخانه یا هزینههای تبدیل محاسبه میکند و هزینههای مربوط به فناوری، کنترل کیفیت و رقابت در سطح جهانی را در نظر میگیرد. 3 - بهای تمام شده محصول را با استفاده از مواد اولیه مستقیم، دستمزد مستقیم و سربار کارخانه محاسبه میکنند و رسماً آثار فناوری پیشرفته را منظور نمی‌کنند.
به منظور بهای تمام شده، رابطه علیت بین فعالیتهای لازم برای تولید و توزیع محصول یا خدمت و ارزش اقتصادی منابع به کار گرفته شده را بطور مستقیم و با مبالغ کمی ایجاد میکند. 4 - بهای تمام شده را برای یک دایره، محصول یا خدمت بدون توجه مستقیم به فعالیتهای لازم برای تولید و توزیع محاسبه میکنند.
از مراکز هزینههای متعدد که با توجه به میزان فعالیتها تعیین میشود، استفاده میکند. 5 - دارای یک یا حداکثر چند مرکز هزینه برای تخصیص هزینهها در سطح شرکت یا دایرهاند.
از مبناهای مناسبی برای هر مرکز فعالیت استفاده میکند و دارای مبناهای چندگانه است. 6 - از یک مبنا (معمولاً هزینه دستمزد مستقیم یا ساعات کار ماشین آلات) یا حداکثر چند مبنا برای تخصیص هزینههای سربار کارخانه استفاده میکنند.
برای هر فعالیت، صرفاً براساس روابط علت و معلول، مبنای مناسب تسهیم سربار کارخانه را تعیین میکند و مورد استفاده قرار میدهد. 7 - از مبناهای تسهیم سرباری استفاده میکنند که الزاماً بر اساس روابط علت و معلولی تمام اقلام سربار سازمان نیستند.
از مبناهای مالی و همچنین غیرمالی برای تسهیم هزینههای سربار بهره میگیرد. 8 - اکثراً از مبناهای مالی برای تقسیم هزینههای سربار استفاده میکنند.
کلیه هزینهها »هزینههای محصول« تلقی میکند و با توجه به دید بلند مدت، کلیه هزینهها را »متغیر« در نظر میگیرد.
9 - هزینهها را به دو گروه »هزینههای دوره« و »هزینههای محصول« تقسیم میکنند همچنین هزینههای ثابت را از هزینههای متغیر متمایز می‌سازند.
اتخاذ تصمیمگیریهای صحیح ومناسب را با استفاده از اطلاعات سیستم حسابداری مدیریت ممکن میسازد.
برای برنامه ریزی و کنترل بسیار مناسب است و اطلاعات دقیق را در این زمینه فراهم میسازد.
بنابراین تخصیص هزینههای سربار در روش سنتی و بر اساس مبناهائی همچون ساعات (هزینه) کار مستقیم به محاسبه نادرست بهای تمام شده محصولات می‌انجامد لذا حسابداری صنعتی به شکل سنتی پیام نادرست به مدیران میدهد. (داتیو و همکاران 2000).
برخلاف سیستمهای سنتی در سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت، تسهیم هزینههای سربار شامل دو مرحله است.
مرحله اول: در مرحله اول فعالیتهای عمده شناسائی میشوند و هزینه سربار به تناسب منابعی که در هر فعالیت مصرف میشود به آن فعالیتهاتخصیص مییابد. سربار تخصیص یافته به هر فعالیت، هزینه انباشت فعالیت نامیده میشود. (شانک و گوین دارجان 1993) پس از تخصیص سربار ساخت به فعالیتها در مرحله اول، محرکهای هزینه مناسب و مربوط به هر یک از فعالیتها شناسائی میشود.
مرحله دوم: در مرحله دوم هزینه انباشت هر فعالیت به نسبت مقدار مصرف محرکهای هزینه در هر یک از خطوط تولید محصول، به این خطوط تخصیص داده میشود. این سیستم هزینهیابی، اطلاعات بهتری را برای تصمیم گیریهای استراتژیک مدیریت فراهم می‌آورد و به تشخیص هزینههای بدون ارزش افزوده کمک میکند. بنابراین هزینه یابی بر مبنای فعالیت، کیفیت تولید و هزینهیابی را بهبود می‌بخشد.
سایر معایب سیستمهای سنتی را میتوان به صورت زیر بیان کرد. (مید و همکاران 2009):
الف - افزایش هزینه سربار در مقایسه با سایر هزینههای تولید، به خصوص دستمزد مستقیم.
ب - فاقد اهمیت بودن نحوه تخصیص سربار، با وجود بالا بودن هزینه سربار دربهای تمام شده محصولات
ج - نبود امکان تشخیص مناسب روابط بین منابع مصرف شده و محصولات تولیدی به دلیل استفاده از فقط یک مبنای تخصیص سربار د- ضعف در ارائه اطلاعات مربوط برای ارزیابی عملکرد مدیران
ر- ارائه نکردن اطلاعات صحیح و واقعی در مورد بهای تمام شده و سودآوری شرکت.
ز- ناتوانی برای فراهم کردن اطلاعات غیرمالی
س - ضعف پاسخگوئی در خصوص سیستمهای تولیدی پیچیده و غیرمعمول
ص – از دیگر ضعف‌های روش سنتی حسابداری بهای تمام شده، محاسبه انحراف بهای تمام شده به وسیله این سیستم بر اثر تغییر در ویژگیهای محصولات است. در واقع در سیستمهای سنتی با تغییر ویژگیهای محصول، مقادیر هزینههای تخصیص یافته به محصولات تغییر میکند. و از مقدار واقعی آن منحرف میشود. (بریمسون 1997)
خلاصه انحرافات هزینه در سیستمهای هزینه یابی سنتی:
نوع انحراف هزینهای که در سیستمهای سنتی هزینه یابی رخ میدهد. نوع یا ویژگیهای محصول نوع اختلاف
هزینه کم برآورد شده، سربار کمتری به این محصولات اختصاص داده میشود. حجم کم حجم تولید
هزینه کم برآورد شده است.
هزینه زیاد برآورد شده است. کوچک بزرگ اندازه محصول
هزینه کم برآورد شده است.
هزینه زیاد برآورد شده است. طراحی پیچیده
طراحی ساده پیچیدگی محصول
هزینه زیاد برآورد شده است. نیازمند قطعات زیاد یا منحصر بفرد است که فقط در یک محصول استفاده میشود.
نیازمند قطعات کم یا معمولی است، مثل قطعاتی که برای بسیاری از محصولات مورد استفاده قرار میگیرد. نیازمندیهای محصول به مواد اولیه
هزینه کم برآورده شده است.
هزینه زیاد برآورد شده است. نیازمند تنظیمات زیاد، طولانی یا پیچیده دستگاه است.
نیازمند تنظیمات کم، یا ساده دستگاه است. نیازمندیهای محصول به تنظیم دستگاه
تعیین فعالیتهای بدون ارزش افزوده
سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت، اطلاعات حیاتی در خصوص اینکه چگونه یک سازمان میتواند مزیت رقابتی را نیز کسب نماید، فراهم میکند.
دلیل دستیابی به چنین هدفی از طریق این سیستم را پاسخگوئی این روش به دو سوال زیر میدانند:
1 - آیا فعالیت، مورد نیاز و ضروری است؟
2 - آیا فعالیت، به صورت کارا و موثر انجام میشود؟
آنها (کندی وافلک، شانک و گوین دارجان) این رویکرد را به عنوان »مهندسی ارزش ساختار هزینه « معرفی میکنند.
مهندسی ارزش ساختار هزینه
از طریق تسهیم بهتر هزینهها به فعالیت، محصولات و مشتریان، سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت نقش مهمی را در پاسخ به دو سئوال فوق فراهم میکند. در نتیجه فعالیتهای ارزش افزا مشخص میشود و تصمیم گیری عملیاتی مدیران بهبود مییابد (کندی و افلک 2001).
تجزیه و تحلیل فعالیتها معمولاً مدیرانی را متعجب میکند که از منابع واقعی خرج شده در رابطه با هر فعالیت بی اطلاع اند. این موضوع بهپرسش‌هائی این چنین منجر میشود که آیا انجام این فعالیتها لازم است؟ اگر انجام برخی فعالیتها ضروری است، آیا میتوان آنها را با روش کم هزینه تری انجام داد؟ »وارد و پتل« در تحقیق به این نتیجه رسیدند که سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت میتواند پیش بینی جریانهای نقدی آتی را نیز تسهیل کند. این موضوع موجب میشود، مدیران در فعالیتهای دارای ارزش افزوده‌ای سرمایه گذاری کنند که به نوبه خود با افزایش ارزش مشتریان، سودآوری شرکت را بهبود بخشد.
روش ارزش افزوده بر اساس دیدگاه مشتری مداری است آیا یک فعالیت، ارزش افزوده‌ای روی محصول یا خدمت از دیدگاه مشتری ایجاد میکند؟ اگر پاسخ منفی باشد، این فعالیت بدون ارزش افزوده محسوب و کوشش میشود. چنین فعالیتی حذف شود. هدف مدیریت هزینه در حوزه فعالیت -های بدون ارزش را »بریمسون« (2007) مطرح کرده است. وی گزارش میدهد که حدود 20 تا 40 درصد از کل مخارج بیشتر سازمانها ناشی از فعالیتهای بدون ارزش افزوده است. البته در عمل بیشتر شرکتها دریافته‌اند که حذف تمام فعالیتهای بدون ارزش افزوده امری ناممکن است.
اما کوشیده‌اند آن را به حداقل برسانند. برای مثال تحویل مواد به خط تولید ممکن است مستلزم انجام فعالیتهائی نظیر دریافت، باز کردن بسته‌ها، انبار کردن و توزیع مواد باشد. از دیدگاه مشتری از بین این فعالیتها، تنها فعالیت دریافت مواد دارای ارزش افزوده است و سه فعالیت دیگر در صورتی که عرضهکنندگان مواد، درست و بهنگام مواد را به خطوط تولید تحویل دهند، قابل حذفاند و لذا دارای ارزش افزوده نیستند.
طبقه بندی فعالیتها در سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت:
در سیستم ABC چهار طبقه فعالیت وجود دارد که هزینه این فعالیتها نیز با توجه به میزان استفاده هر محصول (خدمت) از فعالیتها، به محصولات (خدمات) تخصیص مییابد. چهار طبقه فعالیت شامل موارد زیرند:
1 - فعالیتهای سطح واحد محصول، که با هر بار انجام آن فعالیت، یک واحد محصول تولید میشود. مانند سوراخ کردن و ماشین کاری هر قطعه.
هزینه این نوع فعالیتها به طور مستقیم به واحد محصول یا خدمت مربوط تخصیص مییابد.
2 - فعالیتهای سطح دسته محصول، که با هربار انجام آن فعالیت یک دسته محصول تولیدمیشود. مانند آمادهسازی ماشینآلات یا سفارش مجموعه -ای از قطعات.هزینههای سطح دسته محصول صرف نظر از تعداد واحدهای موجود در هر دسته اغلب ثابت است.
3 - فعالیتهای پشتیبانی سطح محصول، که با انجام آن محصولهای مختلفی تولید میشود. این فعالیتها براساس نیاز پشتیبانی انواع محصولات مختلف اجرا میشود و هزینههای آن ثابت بوده و میتوان آنها را به محصولات مختلف تخصیص داد. مانند حفظ مشخصات محصول و انجام تغییرات مهندسی.
4 - فعالیتهای سطح عمومی کارخانه، که فرآیند عمومی تولید کارخانه را پشتیبانی میکند، مانند روشنائی و نظافت کارخانه .
سه طبقه اول با هزینه‌هائی سروکار دارند که میتوان آنها را به گونه مستقیم یا غیرمستقیم به محصولات تخصیص داد. اما طبقه آخر شامل هزینه‌هائی است که برای انواع محصولات مشترک است. و تنها بر مبنای تخصیص میتوان آنها را بین محصولات تسهیم کرد.
شیوه کارکرد سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت:
به منظور درک بهتر نحوة کارکرد سیستم هزینه یابی بر فعالیت ABCو تفاوت آن با سیستم سنتی، به مثال زیر توجه کنید. شرکت آنها دو محصول A و B در دایره X و C و D در دایره Y را تولید میکند اطلاعات مربوط به این محصولات در جدول 3-2 خلاصه شده است: (جدول 3 -2)
دایره Y دایره X محصولات
جمع D C جمع B A
1500 500 1000 1800 800 1000 تعداد تولید و فروخته شده
35 30 30 27.5 قیمت فروش هر عدد (تومان)
47.500 17.500 30.000 51.500 24.000 27.500 درآمد فروش (تومان)
هزینهها:
16.500 7.500 9.000 16.400 6.400 10.000 مواد اولیه مستقیم
4.000 1.000 3.000 4.600 1.600 3.000 دستمزد مستقیم
20.500 21.000
هزینههای فروش هزینه دایره خدمات: سربار کارخانه:
7.920 4.440 هزینههای خرید 1.370 هزینه آماده سازی
3.100 انبارداری 2.400 سرپرستی
3.300 نیرو 19.800 ماشین الات
10.840 23.570
حالت اول سودآوری در صورت تخصیص سربار با استفاده از یک مبنا
جدول 4 -2 نشان دهنده بهای تمام شده و سود هر یک از محصولات است. در روش او سربار کارخانه فقط با استفاده از یک نرخ (هزینه دستمزد مستقیم) تخصیص یافته است.
جدول 4- 2 سود به روش اول (تخصیص هزینههای سربار با استفاده از یک نرخ جذب)
محصولات (اعداد به تومان)
D C B A
1500 900 800 1000 مواد اولیه مستقیم
200 300 200 300 دستمزد مستقیم
23.570 کارخانه
10.840 دایره خدمات
34.410 جمع
800 1200 800 1200 (400% هزینه دستمزد مستقیم)
2500 2400 1800 2500 هزینههای محصول
280 240 240 220 هزینههای فروش (8% قیمت فروش)
2.780 2.640 2.040 2.720 جمع هزینهها
2500 2000 2000 2750 قیمت فروش
720 360 960 %30 سود
= 10 تومان 10.000 هزینه کل مواد مستقیم .1
1000 عدد تعداد تولید (فروخته شده)
= 3 تومان 3.000 هزینه کل دستمزد مستقیم .2
1000 عدد تعداد تولید (فروخته شده)
= 4 یا 400% 34.410 جمع کل هزینههای سربار .3
8.600 جمع هزینه دستمزد مستقیم
4. هزینههای فروش = قیمت فروش × 8% = 5/27× 8% = 20/2
براساس محاسبات جدول 4 -2، سودآورترین محصولات به ترتیب D، B و C و A هستند و مدیریت به ناچار باید از اطلاعات بالا استفاده و اهم تلاش خود را برای تولید و فروش محصول سودآورتر صرف کند.
حالت دوم تعیین سودآوری در صورت استفاده از هزینه یابی بر مبنای فعالیت
طرفداران ABC عقیده دارند که برای تخصیص صحیح هزینهها باید هزینههای سازمان به دقت بررسی شوند. هزینههای دو دایرة تولیدی نیازی به تخصیص ندارند، اما هزینههای سربار و هزینههای دایره خدمات باید براساس مبناهای مناسبی تسهیم گردند. مناسبترین اقدام، ایجاد مراکز فعالیت جداگانه برای هزینههای آمادهسازی، سرپرستی و نظارت ماشینآلات است.
تجزیه و تحلیل »فعالیتهائی« که در دایره خدمات صورت میگیرد. نشان میدهد که دو نوع فعالیت عمده در دایره خرید وجود دارد.
1. انجام سفارش‌ها
2. حمل و نقل مواد اولیه و کالای خریداری شده
این فعالیتها نه تنها به تولید محصولات کمک میکنند، بلکه در ایجاد رضایت مشتریان تأثیر بسزائی دارند و از یکدیگر قابل تمایزند همچنین تجزیه و تحلیل فعالیتهای مربوط به »انبار و ارسال محموله‌ها« مشخص میسازد که دو فعالیت مهم و اصلی در این زمینه وجود دارد:
1. انبار کردن محصولات تکمیل شده
2. ارسال محصولات به مشتریان
در خصوص »نیرو« کلیه هزینهها مربوط به یک فعالیت است که وظیفه آن فراهم کردن نیروی لازم برای ماشین آلات است. سرانجام هزینههای فروش نیز فقط مربوط به یک فعالیت است و آن قبول سفارش از مشتریان است.برایناساس لازم است این هزینهها مستقیماً به وسیله سیستمهای حسابداری برای هر مرکز فعالیت اندازهگیری شود.
جدول 5 -2 تعیین مراکز فعالیت و هزینه هر یک از فعالیتها
نوع هزینه فعالیت تومان
پس از شناسائی مراکز فعالیت و تعیین هزینههای هر یک از فعالیتها باید مبناهای مناسب محرک هزینه را به منظور تخصیص هزینه هر یک از فعالیتها به محصولات تعیین کرد. جدول 6 -2 مبنای مناسب هر فعالیت را به همراه مقدار محرک هزینه در هر محصول ارائه میکند. از این جدول میتوان برای تخصیص نهائی (ثانویه) هزینه فعالیتها به محصولات استفاده کرد.
جدول 6 -2 - محرکهای مناسب به منظور تخصیص هزینه فعالیتها به محصولات.
محصولات مبناهای تقسیم هزینهها
D C B A
25 100 50 100 حجم تولید (به عدد)
4 1 2 1/5 زمان آماده سازی ماشین‌ها (ساعت)
50 75 40 75 زمان سرپرستی در هر دوره (ساعت)
0/5 0/5 0/5 0/5 زمان استفاده از ماشین آلات (ساعت)
60 20 20 10 تعداد دفعات سفارشهای انجام شده در هر دوره
4 2 5 2 مواد اولیه لازم برای تولید هر واحد محصول (کیلوگرم)
200 100 100 0 میانگین موجودی کالای تکمیل شده نگهداری شده (عدد)
200 50 40 10 تعداد دفعات تحویل در هر دوره
400 200 160 32 زمان صرف وقت مسئولان فروش در هر دوره (ساعت)
در جدول 7 -2، که در ادامه ارائه میشود، هزینههای هر مرکز فعالیت با استفاده از مبناهای جدول 6 -2 تخصیص می‌یابند.
جدول 7 -2 - تخصیص هزینه فعالیتها به محصولات
1370 تومان هزینه مرکز فعالیت– هزینه آمادهسازی ماشینالات
جمع D C B A
500 1000 800 10 00 تعداد تولید شده و فروخته شده
25 100 50 10 0 ÷ حجم تولید (به عدد) – جدول 6 -2
20 10 16 10 تعداد دفعات تولید
4 1 2 1/5 ×زمان آمادهسازی ماشین الات(بهساعت) جدول 6 -2
137 80 10 32 15 جمع زمان آماده سازی (ساعت)
10 10 10 *1 0 × هزینه آماده سازی هر ساعت
800 100 320 15 0 جمع هزینه آماده سازی (تومان)
500 1000 800 10 00 ÷ تعداد تولید شده و فروخته شده
1/60 0/10 0/40 0/15 هزینه هر واحد تولید (تومان)
*تومان 10 = ساعت 137 ÷ 1370 تومان = هزینه آماده سازی ماشین آلات
2400 تومان هزینه سرپرستی و نظارت
جمع D C B A
240 50 75 40 75 زمان سرپرستی به ساعت، جدول 6 -2
10 10 10 *10 * هزینه سرپرستی در ساعت
500 750 400 750 جمع (تومان)
500 1000 800 1000 ÷تعداد تولید شده و فروخته شده
1/00 0/75 0/50 0/75 هزینه هر واحد تولید (تومان)
*تومان 10 = ساعت 240÷2400 تومان = هزینه سرپرستی و نظارت در هر ساعت
19.800 تومان هزینه ماشین آلات
جمع D C B A
500 1000 800 1000 تعداد تولید شده و فروخته شده
0/5 0/5 0/5 0/5 ÷زمان لازم برای تولید هر عدد محصول (ساعت)
1650 250 500 400 500 مدت زمان لازم (ساعت)
12 12 12 *12 هزینه ماشین آلات در هر ساعت
2 2 2 2 ÷تعداد تولید محصول در ساعت
6/00 6/00 6/00 6/00 هزینه هر واحد تولید (تومان)
*تومان 12 = ساعت 1650÷19.800 تومان = هزینه ماشین آلات در هر ساعت
440 تومان هزینه انجام سفارش‌ها
جمع D C B A
110 60 20 20 10 تعداد سفارشهای انجام شده، جدول 6 - 2
4 4 4 *4 × هزینه هر سفارش (تومان)
240 80 80 40 جمع هزینه سفارش‌ها
500 1000 800 1000 ÷تعداد تولید و فروخته شده
48 0/08 0/10 0/04 هزینه هر واحد محصول (تومان)
*تومان 4 = سفارش110÷440 تومان = هزینه هر سفارش (تومان)
4000 تومان هزینه حمل و نقل مواد اولیه
جمع D C B A
4 2 5 2 مواد اولیه لازم برای تولید هر واحد محصول به کیلوگرم، جدول 6 -2
500 1000 800 1000 × تعداد تولید لازم در دوره
10.000 2000 2000 4000 2000 جمع مواد اولیه لازم (به کیلوگرم)
4 2 5 2 مواد اولیه لازم برای تولید هر واحد محصول
0/4 0/4 0/4 *0/4 هزینه حمل و نقل هر واحد مواد اولیه (هرکیلوگرم)
1/60 0/80 2/00 0/80 هزینه هر واحد محصول (تومان)
*تومان 4/0 = کیلوگرم10.000÷4000 تومان = هزینه حمل و نقل هر واحد مواد اولیه
1600 تومان هزینه انبار کردن محصولات تکمیل شده
جمع D C B A
400 200 100 100 - میانگین موجودی کالای تکمیل شده نگهداری شده (عدد) جدول 6 -2
4 4 *4 - × هزینه نگهداری هر واحد محصول نگهداری شده
800 400 400 - جمع هزینه نگهداری کالای تکمیل شده (تومان)
500 1000 800 - ÷ تعداد تولید جدول 2 -2 (عدد)
1/60 0/40 0/50 0/00 هزینه نگهداری هر عدد کالای تولید شده (تومان)
*تومان 4= عدد400÷1600 تومان = هزینه نگهداری هر واحد محصول نگهداری شده
محاسبه بالا (4 تومان) براساس این فرض است که محصول A بلافاصله به فروش می‌رسد و نگهداری نمیشود و هزینههای نگهداری هر یک از سه محصول دیگر یکسان است.
1500 تومان هزینه تحویل محصولات به مشتریان
جمع D C B A
300 200 50 40 10 تعداد دفعات تحویل در هر دوره جدول 6 -2
5 5 5 *5 ×هزینه تحویل در هر دفعه (تومان)
1000 250 200 50 جمع هزینه تحویل (تومان)
1500 تومان هزینه تحویل محصولات به مشتریان
جمع D C B A
500 1000 800 1000 ÷ تعداد تولید
2/00 0/25 0/25 0/05 هزینه تحویل هر عدد محصول
*تومان 5 = دفعه300÷1500 تومان = هزینه تحویل در هر دفعه
3300 تومان هزینه نیرو
جمع D C B A
1650 250 500 400 500 مدت زمان لازم ماشین آلات (ساعت)*
2 2 2 **2 هزینه نیرو (در هر ساعت)
0/5 0/5 0/5 0/5 ÷ زمان لازم برای تولید هر عدد محصول
1/00 1/00 1/00 1/00 هزینه نیرو برای هر عدد محصول (تومان)
**تومان 2 = ساعت1650÷3300 تومان = هزینه نیرو (در هر ساعت)
* فرض شده است که نیرو برای تمام ماشینالات لازم است و هزینه نیرو براساس ساعات کارکرد ماشینآلات تقسیم میشود. بنابراین، اطلاعات هزینه ماشین آلات که در این جدول ارائه شده مورد استفاده قرار گرفت.
7920 تومان هزینه فروش
جمع D C B A
792 400 200 160 32 زمان صرف وقت مسئولان فروش در هر دوره (ساعت) جدول 6 -2
10 10 10 10 × هزینه زمان صرف وقت مسئولان در هر ساعت
500 1000 800 1000 ÷ تعداد تولید (عدد)
8/00 2/00 2/00 0/32 هزینه فروش هر عدد محصول (تومان)
با توجه به محاسبات انجام شده در جدول 7 -2 در جدول 8 -2 بهای تمام شده و سودآوری هر یک از محصولات به تفکیک ارائه شده است. همان طوری که ملاحظه میشود، سودآورترین محصول از نظر سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت محصول B است و محصولات A و C در رده‌های بعدی اند. اما محصول D دارای زیان قابل توجهی است و مدیریت نباید به تولید آن ادامه دهد بنابراین، سیستم ABC ارزش محصولات »بیشتر ارزشیابی شده1« و »کمتر ارزشیابی شده2« را دقیقاً شناسائی میکند. این در حالی است که در روش سنتی تسهیم هزینه با یک نرخ ثابت این محصول زیان ده نبوده و تولید آن توجیه اقتصادی دارد. بنابراین سیستم تک نرخی (سنتی) میتواند به گمراهی مدیران و حتی تصمیم گیری اشتباه منجر شود.
جدول 8- 2 - سود به روش دوم (تخصیص سربار از طریق ABC)
محصولات(اعداد به تومان)
D C B A
15/00 9/00 8/00 10/000 مواد اولیه مستقیم
2/00 3/00 2/00 3/00 دستمزد مستقیم
1/60 0/10 0/40 0/15 آماده سازی ماشین آلات
1/00 0/75 0/50 0/75 سرپرستی و نظارت
6/00 6/00 6/00 6/00 ماشین آلات
0/48 0/08 0/10 0/04 انجام سفارش‌ها
1/60 0/80 2/00 0/80 حمل و نقل مواد اولیه و کالای خریداری شده
1/60 0/40 0/50 0/00 انبار کردن محصولات تکمیل شده
2 0/25 0/25 0/05 تحویل محصولات به مشتریان
1/00 1/00 1/00 1/00 نیرو
8/00 2/00 2/00 0/32 هزینههای فروش
40/28 23/38 22/75 22/11 جمع هزینهها
35/00 30/00 30/00 27/50 قیمت فروش
- 5/28 6/62 7/25 5/39 سود (تومان)
گامهای عملی برای پیاده سازی سیستم ABC
هنگام اجرای سیستم ABC باید سعی شود کلیه هزینههای مستقیم و غیرمستقیم مربوط به »اهداف هزینه« مشخص شود. اهداف هزینه، همان هدفنهائی سیستم ABC است. که تعیین بهای تمام شده محصول، خدمت، مشتری و غیره میباشد. هزینههای مستقیم (مواد اولیه و کار مستقیم) به تسهیمنیازی ندارند و مستقیماً به اهداف هزینه اختصاص می‌یابند. اما هزینههای غیرمستقیم (سربار) باید به دقت بررسی شوند تا آنجا که ممکن باشد. این هزینهها را از حالت هزینههای غیرمستقیم به مستقیم تبدیل نمود. باقیمانده هزینههای سربار که قابلیت تبدیل به هزینههای مستقیم را ندارند باید در نهایت به اهداف هزینه تسهیم یابند. بنابراین برای پیاده سازی سیستم ABCابتدا باید سیستم هزینهیابی سنتی پالایش شود و در حد امکان منبع سربار، با توجه ماهیت هزینهها، نیز کاهش یابد.
سپس گامهای زیر به گونه سیستماتیک دنبال شود:
گام اول ) تعیین هزینههای مستقیم
1. شناسائی اهداف هزینه (محصول، خدمت، مشتری و غیره)،
2. شناسائی هزینههای مستقیم (مواد اولیه، کار مستقیم و غیره) مربوط به اهداف هزینه.
گام دوم ) تخصیص هزینه منابع به فعالیتها (تخصیص اولیه)
3. شناسائی فعالیتهای مربوط . فعالیت مجموعه کارهائی است که در سازمان انجام میگیرد و شامل اقدامات، حرکات و جزئیات کار است.
برای مثال، جابه جائی کالا در انبار، ثبت کالا در دفتر انبار و کاردکس و قرار دادن کالا در محل‌های تعیین شده از فعالیتهای انبار به شمار می‌روند.
4. شناسائی منابع مربوط به هر فعالیت. منابع سازههای اقتصادی هستند که برای انجام فعالیتها مصرف میشوند. برای مثال، هزینه حقوق و دستمزد انباردار، هزینه استهلاک انبار و هزینههای سیستمهای اطلاعاتی انبار مثال‌هائی از مصرف منابع در انبار محسوب میشود.
5. شناسائی محرک هزینه منابع. محرک هزینه معیاری است که به وسیله آن منابع مصرف شده بابت هر فعالیت تعیین میشود. به عبارت دیگر محرک هزینه عاملی است که سبب پیدایش هزینه منابع میگردد. در سیستم ABC این محرک هزینه کمی یا کیفی و چندگانه نیز میباشد. برای نمونه، هزینه برق انبار براساس ساعات کار و همچنین نوع سیستمهای اطلاعاتی و پیچیدگی سفارش‌ها تعیین میگردد.
6. تخصیص هزینههای (غیرمستقیم منابع به فعالیتهای شناسائی شده (براساس ) محرک هزینه شناسائی شده) گام سوم)تخصیص هزینه فعالیتها به اهداف هزینه ( تخصیص ثانویه)
7. تشکیل مخزن فعالیت : مخزن فعالیت از تجمع چند مرکزفعالیت که معمولاً دارای فعالیتهای همگنی هستند، تشکیل میشود .
8. تعین محرک هزینه مربوط به فعالیتها، محرک هزینه فعالیت، چگونگی افزایش هزینههای مرتبط با اهداف هزینه را بر اثر تغییرات فعالیتها اندازه گیری میکند . به عبارت دیگر مصرف فعالیتها برای دسترسی به اهداف هزینه تابع چه عاملی است؟ این عوامل نیز می‌توانند کمی یاکیفی وچندگانه باشند.برای نمونه « تعداد اقدام جابه جایی در انبار« جهت تخصیص هزینههای انبار و پیچیدگی سفارش‌ها به عنوان محرک فعالیتهای انبار در نظر گرفته میشود.
9. تسهیم هزینه به عنوان فعالیت به اهداف هزینه این تسهیم با توجه به محرک فعالیتها (بند 8 بالا) انجام میشود.
گام چهارم )
10. محاسبه نرخ سربار هر واحد از اهداف هزینه
11. محاسبه هزینههای مستقیم و غیر مستقیم (بهای تمام شده )اهداف هزینه موارد کاربرد عملی سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت کاربرد در واحدهای صنعتی
آیا به کارگیری سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت موجب بهبود عملکرد مالی شرکتها میشود ؟ این سوالی بود که سبب شد پرفسور کندی و همکارش برای پاسخ به آن تحقیقی را در این خصوص در شرکتهای انگلیسی انجام دهند. آنها به این نتیجه رسیدند شرکت‌هایی که از این تکنیک استفاده کرده‌اند پس از گذشت سه سال به عملکرد بسیار بهتری نسبت به شرکتهائی که آن را اجرا نکرده‌اند دست یافته‌اند (کندی و افلک،2001)
مدیر شرکت جیمکو نیز می‌گوید » ما به دنبال راهی بودیم تا سود آوری هر محصول، هر یک از مشتریان و سودآوری هریک از فرآیندها را تعیین کنیم. هزینه یابی بر مبنای فعالیت این اجازه را به ماداد« ( هیتون، 2005)
شرکت ارنسیت و یانگ از سیستم هزینه یابی برمبنای فعالیت برای شرکتهای بزرگی در زمینه صنعت الکترونیک، تولید کنندگان نوشابه و عرضه کنندگان وسایل ساختمان استفاده کرد، که همگی جزء شرکتهای بزرگ مربوط به نور چون500 در آمریکا بودند . همچنین این شرکت سیستم هزینهیابی بر مبنای فعالیت را در شرکتهای کوچکی در زمینه صنایع فلزی، سازندگان کامیون و تولیدکنندگان شیرینی پیاده کرد( که درامد آ نها کمتر از 50 میلیون دلاربود) نتیجه این اقدامات نشان داد که تنها راه موفقیت شرکتها برای کاهش هزینهها این بود که از سیستم ABC استفاده کنند و متابع مصرفی مربوط به فعالیتهای گوناگون خود را با توجه به علت‌های به وجود آمدن آنها کنترل نمایند تا از صرفه جوئی قابل توجهی برخوردار شوند . افزون براین، فعالیتها نقطه اصلی تمرکز توانائی شرکتها برای رسیدن به اهداف عالی سازمان بوده‌اند و به همین دلیل شرکتها با بکارگیری ABC و سیستم مدیریت هزینهها و با تأکید برفعالیت‌ها موقعیت فعلی خود را به وضعیت رقابتی در سطح جهانی رسیدند(نمازی) »در شرکت شیمیایی . داو« هزینه یابی بر مبنای فعالیت مدیران را قاد ساخت تا هزینه محصولات را بهتر شناسایی کنند. با این اطلاعات، مدیران با به دست آوردن ابزار بهتر توانستند تصمیماتی را اتخاذ کنند که منافع بیشتری را عاید سازمان، مشتریان، کارمندان و سهامداران کند . از مهمترین تصمیماتی که اطلاعات سیستم ABC برای مدیران این شرکت فراهم کرد، میتوان به موارد زیر اشاره کرد(دامینوو دیگران،2000)
1.کدام محصول یا خدمت باید تولید شود؟
2.بهای یک محصول یا خدمت چقدر است؟
3. هر یک از محصولات و خدمات چقدر سود ده‌اند ؟
4. کدام هزینهها کاهش می‌یابند؟
5.کدام مشتریان سودآورترند و باید تأمین شوند؟
یک شرکت لوله سازی با در امد سالانه 100 میلیون دلار سازنده ماشین‌های پیچی، لوله‌های باریک و تعداد زیادی کالاهای تبدیلی به سبک‌هایمختلف دارای هزینههای سر بار درحد بالائی بود که تقریباً 60 درصد بهای کالای فروخته شده می‌شد . شرکت مبالغ هنگفتی سرمایه را از دست دادو لذا تصمیم گرفت که با کمک مشاوره مالی، مطالعه‌ای را در این زمینه انجام دهد. اولین اقدامی که صورت گرفت بازنگری سیستم حسابداری صنعتی و پیاده کردن سیستم ABC بود. نتیجه این مطالعه نشان دادکه سیستم ABC رقابت خارجی شرکت را اصلاح کرد و شرکت توانست به وسیله اینس یتم، بهای تمام شده محصولات را کاهش دهد و در نهایت به افزایش سودآوری دست یابد. مشاور مالی این شرکت اظهار داشت که » بدون هزینه یابی بر مبنای فعالیت ما هرگز نمی‌توانستیم صاحبکار را نسبت به این وابستگی، متقاعد سازیم« .(نمازی)
شرکت کلارک هیورث، سازنده انواع موتورهای ماشین، از سوی مشتریان تحت فشار بود تا محصولات با کیفیت برتر و هزینه کمتر را تولید کند.
سیتسم حسابداری صنعتی آن، بهای تمام شده محصولات را براساس مواد اولیه مستقیم، دستمزد مستقیم وس ربار کارخانه محاسبه می‌کرد و هزینه -های سربار فقط براساس دستمزد به محصولات تسهیم می‌شد . شرکت دچار مشکلات متعددی گشت و مجبور شد سیستم حسابداری صنعتی را به ABC تغییر دهد . مراحل اجرائی سیستم دنبال گردید و مشکلات عمده شرکت مرتفع شد . بنا به اظهارات مدیر شرکت، مزایای ناشی از به کارگیری سیستم جدید به صورت زیر بود :
1. درک بهتری ازنحوه انجام کاراز سوی کارکنان.
2.درک بهتری از هزینههای واقعی شرکت
3.درک بهتری از موقعیت‌های موجود جهت کاهش هزینهها
ازدیگرشرکتهایی که از هزینه یابی بر مبنای فعالیت استفاده کرده‌اند میتوان به آیروتک (هیتون،2005).
آیرواسپیس و فونیکس(سولوی،1993) کارخانجاتب تولیدی کراسیلر و آی بی ام (هیتون 2006) اشاره کرد . شرکت، دی اچ ال فعال در صنعت پست هوائی، از سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت به منظور تجزیه و تحلیل سودآوری مشتری نیز استفاده کرد. سیستم سنتی بهایابی در تحلیل مشتریان این شرکت این گونه اظهار نظر کرده بود که » بانک‌ها مشتریان سودآوری نیستند، بلکه کارخانجات بزرگ بسیار سود آورند . این خبر بدی بود چرا که تعداد بانک‌ها بسیار بیشتر ازکارخانجات بود اما در یک سررسی تحلیلی از هزینهها و محرکهای آنها مشخص شد که واقعیت چیز دیگری است . پس از آن مشخص شد که باید از سیستمABC برای تحلیل سودآوری مشتریان استفاده شود . پس از بکارگیری این سیستم و در کنار آن، کمک گرفتن از سیستم مدیریت بر مبنای فعالیت، نه تنها مشتریهای سودآورتر به درستی تشخیص داده شدند، بلکه همه تلاشها برای تقویت این سوآوری متمرکز شد (پلیروکوبل،1999).
شرکت دیتون تکنولوژی یکی از واحدهای شرکت آلکوآ است که تولید مننده دریچه پلاستیکی ازت و از PVC استفاده میکند . این شرکت با به کارکیری ABC فهرستی از محصولاتی را که دارای بیشترین سودآوری بوده و محصولاتی را که به اصلاح نیاز داشتند تهیه کرد. همچنین شرکت کامپیوتر سازنده وسایل الکترو اتوماتیک پیچیده به اطلاعات لازم برای کمی نمودن و کنترل عملیات خرید نیاز داشت که به وسیله ABC و همکاری حسابداری مدیریت قادر شد به اهداف عملیاتی خود دست یابد(نمازی).
شرکت پی ام‌ای آمریکا که یکی از تولیدکنندگان مهم محصولات پلاستیک تزریقی در منطقه خود است، از سال 1998 از سیستم ABC برای تعیین قیمت تمام شده محصولات خود و تصمیم گیری مختلف مدیریت استفاده کرده است ( هیلتون 2006). شرکت سوپربیکوی که تولید کننده انواع نان صنعتی است، نیز از سیستمABC استفاده کرد تا سیستم گزارش دهی عملیاتی، و هزینه یابی شرکت را به نظم در آورد . شرکت اوریجنال بردفورد، که از نظر حجم عملیات مالی شرکت متوسطی است به تولید انواع صابون اشتغال دارد . این شرکت با این مشکل مواجه شد که فروش در حال رشد، اما سوآوری در حال کاهش بود. با استفاده از سیستمABC وضعیت مالی شرکت بهبود یافت و بار دیگر سریعاً سودآور شد.
شرکت دلتا کنترل نیز که در صنعت تولید تجهیزات و دستگاههای مواد غذایی فعالیت میکند از سیستم ABC استفاده میکند تابهای تمام شده محصولات خود را دقیقاً تعیین نماید(هیتون 2005) کاربرد در کشورهای مختلف
سیستم ABC در شرکتهای دارایتکنولوژی بالا و پیچیده هم به طور موفقیت آمیزی به کار می‌رود. همچنین نرم افزارها و سخت افزارهای رایانه‌ای متعددی نیز ایجاد شده است که به آسان سازی و تحویل وعده‌های آن سیستم کمک شایانی میکند.
در فرانسه هم گزارش‌هائی از به کارگیری سیستم ABC وجود دارد . برای نمونه، شرکت آلفا با داشتن 5/1 میلیارد دلار فروش و 3800 کارمند و تبا با 5 میلیارد دلار فروش و 32 هزار کارمند از سیستمABC استفاده میکنند. در امریکا نتیجه یک پژوهش نشان میدهد که 36 درصد از شرکتهای امیکایی مورد مطالعه از سیستمABC استفاده میکنند . در حدود 25 درصد از این شرکتها سیستمABC را جایگزین سیستم حسابداری صنعتی موجود خود کرده و مابقی آنها آن را همراه باسیستم فعلی حسابداری صنعتی به کار گرفته اند(نمازی 1377 و 1378).
پژوهش دیگری از شرکتهای مستقر در انگلیس نشان میدهد که 32 درصد از شرکت‌هایی که تغییرات مهمی را درسیستم‌های حسابداری صنعتی به وجود اورده‌اند از ABC استفاده نمودهاند . عهمچنین در تحقیق دیگری در انگلستان مشخص شده است که 8/37 درصد از شرکتهای مورد مطالعه با این سیستم را به کار گرفته و یا در نظر دارند که آن را به کار گیرند.
در کانادا نتیجه یک تحقیق نشان میدهد که 14 درصد شرکتهای مورد مطالعه در یک پژوهش از سیستم ABC عملاً استفاده می‌کنندو15 درصد در حال حاضر مشغول بررسی پذیرش سیستم هستند. در 24درصد از شرکتهای استفاده کننده، ABC کاملاً جانشین سیستم قدیم و در 76 درصدموارد باقیمانده به عنوان سیستم مکمل مورد استفاده قرار گرفته است (نمازی،1377،1378).
تحقیق دیگری را نیز در دو کشور کانادا و فرانسه،بسکوس و همکاران در سال 2002 انجام داده اند. در این تحقیق مشخص شد که نرخ پذیرش این تکنیک در کشور کانادا برابر 6/22 درصد و در کشور فرانسه برابر8/19 درصد است.
همچنین 2/23 درصد سایر شرکتهای کانادائی که هنوز این تکنیک را به کار نگرفته اند، قصد دارند در آینده این تکنیک را به کار گیرند. قصد به کارگیری این تکنیک در آینده برای شرکتهای فرانسوی 68 درصد است.
کاربرد واحدهای خدماتی
شرکت حسابرسی لیندسی و همکاران به لحاظ مشکلات مالی، سیستم حسابداری حمل و نقل ترکیبی ترانسپورت را بررسی کرد. با استفاده از ABC وتمرکز روی فعالیتهای شرکت، سیستم حسابداری شرکت اصلاح شد و مشکلات مالی آن برطرف گردید. شرکت خدمات پستی ایالات متحده بهمنظورتصمیم گیری در مورد اینکه ازبین گزینه‌های پرداخت خدمات پستی ازطریق کارت‌های اعتباری، چک ف وجه نقد یا ترکیبی از این موارد، کدام روش را انتخاب کند، از سیستمABC استفاده نمود و مدیریت نتوانست با تحلیل صحیح هزینهها بهترین تصمیم را اتخاذ نماید (هیلتون،2006) شرکت AT & T که در صنعت تلفن کار میکند، از طرف دولت مأموریت یافت نرخ تعرفه هزینه مکالمه را که دوست امریکا براساس هزینه و نرخ بازده سرمایه (Roi) تعیین کرده بود، براساس رویه‌های مناسب تسهیم هزینهها تعیین کند . در سال 1992 سیستم جدیدی بر مبنای ABC پی ریزی شد. استفاده از ABC سبب رضایت مشتریان، اصلاح جریانهای داخلی و رابطه‌های بین تولید کنندگان، افزایش سودآوری، تعیین منابع لازم برای عملیات، تعیین بهای تمام شده ارائه خدمات به مشتریان وبهبود جریان بودجه بندی شرکت گردید(نمازی،1377و1378).
سیستم ABC ئدر حال حاضر در بسیاری از سازمانهای بهداشتی، که شامل 20 درصد بیمارستانهای آمریکا و کانادا نیز میشود، مورد استفاده قرار گرفته است . این سیستم به عنوان وسیله موثری برای کنترل هزینهها و ارائه اطلاعات دقیق هزینههای مداوا به کار می‌رود. برای مثال در مرکز خدمات درمانی بروک ورود به کمک حسابداران مدیریت، برنامههای مدیریت هزینهها پیاده شده که به نحو چشمگیری موثر واقع شده است(نمازی،1377و1378).
مزایای سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت
ماهر(2001) معتقد است : هزینه یابی برمبنای فعالیت یک روش هزینه یابی است که بهای تمام شده محصولات را ازجمع هزینه فعالیتهایی که به ساخت محصول منجر میشوند، به دست میاورد(ماهر2001) هیلتون(2006) می‌نویسد: هزینه یابی برمبنای فعالیت روشی است که در آن هزینهها بر مبنای نسبت سهم فعالیتهای صرف شده به وسیله هر محصول از یک مخزن هزینه به محصولات مختلف تخصیص داده میشود (هیلتون 2006) هزینه یابی برمبنای فعالیت دارای نقاط فوتی است که قبلاً به عنوان ضعف‌های سیستم سنتی شناخته می‌شدند. این نقاط قوت شامل موارد زیرند:
- تخصیص منطقی تر سربار از طریق تشخیص عامل اصلی هر فعالیت.
- قابلیت به کارگیری در شرایط پیچیده تولیدی .
- توانائی لحاظ کردن جنبه‌های غیر مالی هنگام تعیین فعالیتهای اساسی
- ابزار کنترلی کامل که بر سیستم اطلاعاتی مدیریت تکیه دارد.
برخی از مزایای دیگر این سیستم شامل مواد زیرنیزمی باشد(میدو همکاران،2009).
- بهبود سیستم هزینههایی و تخصیص و هزینههای شرکت به طور مطلوب تر.
- تعیین بهای تمام شده و قیمت گذاری به صورت منطقی و دقیق تر.
- کنترل وبرنامه ریزی بهتر عملیات شرکت از طریق شناخت فعالیتها.
- ارزیابی صحیح تری از عملیات مالی مدیران.
- حذف فعالیتهای بدون ارزش افزوده.
رخداد رویدادهایی نظیر توسعه رقابت جهانی، پیشرفت فناوری اطلاعات و ارتباطات و دسترسی به سیستمهای اطلاعاتی ارزان طی دو دهه گذشته و تلاش واحدهای اقتصادی جهت احراز رتبه جهانی و ورود به بازارهای بین المللی لزوم داشتن نگرش‌هائی همچون خشنودی مشتریان و مدیریت بر مبنای فعالیت را اجتناب ناپذیر کرده است . همچنین با افزایش سهم فناوری و سایر اجزاء هزینههای سر بار در تولید کالاها و خدمات، روشهای هزینه یابی سنتی اطلاعات صحیح در مورد هزینه سربار و تسهیم آن فراهم نمی‌اورد. در حالی که اطلاعات بهای تمام شده محصولات، خدمات و مشتریان از مهمترین اطلاعات مالی است که برای تصمیمات مدیریت موردنیاز است.برآورده نشدن اطلاعات مورد نیاز مدیریت به وسیله سیستمهای هزینه یابی سنتی، واحدهای اقتصادی را به سمت استفاده از سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت متمایل کرده است.
همچنین سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت نه تنها یکی از سیستمهای نوین هزینه یابی محصولات و خدمات است، که نیازهایی از قبیل محاسبه صحیح بهای تمام شده محصول، بهبود فرآیند تولید، حذف فعالیتهای فاقد ارزش افزوده و شناخت محرکهای هزینه را مرتفع میسازد، بلکه بعنوان یک فن پیشرفته جهت برنامه ریزی عملیات و تعیین استراتژیهای کلیه‌ی سازمان برای واحد اقتصادی کاربرد دارد . این سیستم به جای پرداختن به معلول، علت ایجاد هزینه و تولید را کالبد شکافی میکند و اگر فعالیتی دارای فلسفه توجیهی، متقاضی یا ارزش افزوده نباشد، زمینه حذف، تعدیل یا بهبود آنرا نیزفراهم میکند.بنابراین این سیستم پدیده نوینی است که تفکرهزینه یابی سنتی حسابداری مدیریت را به دگرگون ساخته وتوجه واحدهای اقتصادی بسیاری را به خود جلب کرده است.
سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت از دو بعدنیز قابل استفاده است: بعد اول، بعد تخصیص هزینه است که به موارد ذیل منجر میشود: قیمت گذاری صحیح، انتخاب ترکیب مناسب محصولات، نحوه تأمین منابع، طراحی بهتر محصول و تعیین اولویت‌هایی برای اقدامات اصلاحی(شکل 2 -
2عمودی).
بعد دوم، بعد فرآیند است (بخش افقی شکل 2 -2) که منعکس کننده نیاز سازمان به اطلاعاتی درباره رویدادهای موثر بر عملکرد فعالیت‌هاست به عبارت دیگر چه چیز سبب انجام کار میشود و کار تا چه حد خوب انجام میشود . از این اطلاعات در جهت بهبود عملکرد سازمان و در نتیجه افزایش ارزش مشتریان نیز استفاده میشود.
بعد تخصیص هزینه بعد فرایند
محرکهای منابع
معیارهای عملکرد
محرکهای هزینه
محرکهای فعالیت
چه شرکتهای بهتر است از هزینه یابی بر مبنای فعالیت استفاده کنند؟
استفاده ازاین سیستم برای برخی شرکتها نامناسب و برای برخی دیگر بی تاثیر است. هزینه یابی بر مبنای فعالیت برای شرکت‌هایی مناسب است که دارای ویژگیهای زیر باشند:
1.دارای تولیدات گوناگون و متنوع یا ارائه دهنده خدمات مختلفی باشند.
2. هزینههای سربارشان زیاد بوده و بیش از یک یا دو مخزن هزینه نداشته باشند.
3. تخصیص هزینه سربار آ نها به محصولات مختلف به نسبت میزان تولید هر محصول مناسب نباشد.
4. تمام یا بخش عمده‌ای از سربار آنها برحسب واحد محصول تعیین شود.
5. از ماشین الات پیشرفته خودکار در تو.لید استفاده کنند.
6. دارای جریان تولیدپیچیده بوده و محصولات مختلفی را با اندازه‌های گوناگون منابع مصرفی متعدد تولید کنند.
7. به دنبال کاهش هزینه و کشف فعالیتهای فاقد ارزش افزده باشند.
8 - مدیران آنها با استفاده از اطلاعات بهای تمام شده تصمیم گیریهای مدیریتی را اتخاذ و سودآوری محصولات را تعیین کنند.
9 - به دنبال تعیین بهای تمام شده دقیق محصولات و خدمات خود باشند.
معایب سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت
سیستم ABC نیازمند همکاری همه جانبه کلیه مدیران و سرپرستان و کارکنان سازمان است. اگر این همکاری به گونه کامل برنامه ریزی و اجرا نشود، ABC به اهداف خود نخواهد رسید. لذا لازم است قبل از پیاده سازی ABC اطمینان از همکاری همه جانبه افراد به ویژه مدیران، وجود داشته باشد و طی جلساتی آموزشهای لازم و هماهنگی‌های مربوط در زمینه پیاده سازی آن ارائه گردد.
شاید مهمترین مشکل سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت مربوط به حمایت نکردن مدیران، کارکنان و سایر افراد درون سازمان از این سیستم باشد.
این سیستم نیازمند همکاری همه جانبه در تمامی سطحهای سازمان، به ویژه مدیران اجرائی، میانی و عملیاتی است تا اطلاعات لازم را به درستی و کامل منعکس کند در غیر اینصورت به شکست منجر خواهد شد. مقاومت مدیران و کارکنان نیز در برابر این سیستم جدید به شکست آن می‌انجامد. به علاوه هنگام اجرای آن باید به ساختار سازمان و ویژگیهای آن از جمله صنعت مربوط و سایر عوامل از جمله شرایط اجتماعی آن سازمان توجه شود.
پیش از تصمیم گیری بر اجرای سامانه هزینه یابی بر مبنای فعالیت در یک سازمان باید توجه داشت که این سیستم برای تمامی سازمانها مناسب و قابل اجرا نیست از جمله مواردی که استفاده از این سیستم را برای شرکتها به یک معضل تبدیل میکند به قرار زیر است:
1. هزینه یابی بر مبنای فعالیت، دقت هزینه یابی را افزایش میدهد، اما هیچ تضمینی برای ارائه صحیح بهای تمام شده محصولات وجود ندارد.
2. پیاده سازی هزینه یابی بر مبنای فعالیت به سرمایه گذاری زیادی نیاز دارد.
3. یافتن محرکهای هزینه مناسب عملی دشوار است و حجم کار مورد نیاز نیز افزایش مییابد، در نتیجه به صرف زمان زیادی نیاز دارد.
بنابراین میتوان برای تصمیم گیری در خصوص اجرای این سامانه در یک شرکت، وجود شرایطی را در نظر گرفت که شامل موارد زیرند:
1 - دستمزد مستقیم، درصد کمی از کل هزینهها باشد
2 - در حالی که فروش افزایش مییابد، اما سود شرکت کاهش یابد.
3 - بازاریاب‌ها از اطلاعات بهای تمام شده استفاده نکنند.
4 - حاشیه سود خط تولید به سختی تفسیر پذیر باشد.
5 - مدیران به گزارشهای بهای تمام شده موجود اعتقادی نداشته باشند.
6 - برخی محصولات شرکت که حاشیه سود بالائی دارند، از سوی رقیبان فروخته نشوند.
خلاصه و نتیجه گیری :
سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت پدیده نوینی است که تفکر هزینه یابی سنتی حسابداری مدیریت را به شدت دگرگون ساخته است. این سیستم مزیت‌های زیادی دارد و میتواند، به ویژه در موارد زیر، کاربردهای عمده‌ای داشته باشد:
1 - بهبود سیستم هزینه یابی و تخصیص هزینههای شرکت به طور مطلوب تر.
2 - تعیین بهای تمام شده و قیمت گذاری محصولات به صورت منطقی تر و دقیق تر.
3 - کنترل عملیات شرکت و برنامه ریزی کارا در آینده.
4 - کمک به تصمیم گیریهای کاراتر، صحیح تر و دقیق تر مدیریت
5 - ارزیابی صحیح تری از عملیات مالی مدیران
»کوپر و کاپلان« (1992) از صاحبنظران حسابداری مدیریت، در تشریح هدف سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت پا را فراتر گذاشته و آن را چنین توصیف کردند: هدف سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت فقط اصلاح سیستمهای هزینه یابی نیست بلکه افزایش سودآوری است« در همین راستا نیز کندی و افلک در سال 2001 تحقیقی را در انگلستان انجام دادند و متوجه شدند، شرکتهائی که سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت را به کار گرفته‌اند در سه سال اول سود آنها 27 درصد بیشتر از سایر شرکتهائی است که این روش را به کار نگرفته اند. به هر حال این سیستم با توجه به اصل هزینه فایده باید در سازمانها اعم از تولیدی و غیرتولیدی، انتفاعی و غیرانتفاعی پیاده شود. در این راستا باید به ویژگی هر صنعت و حتی هر شرکت در درون هر صنعت توجه کرد و عوامل اصلی، اجتماعی، رفتاری و سازمانی را در پیاده سازی ABC در نظر گرفت تا احتمال موفقیت سیستم بیشتر شود.
مقدمه
یکی از پدیده‌های نوینی است که سبب (ABC)سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت ظهور انقلاب در زمینه محاسبه بهای تمام شده محصولات وخدمات شده است این سیستم در مدت کوتاهی به جایگاه والایی در بین حسابداران مدیریت دست یافته است سرعت روز افزون پذیرش این تکنیک در دنیای تجارت گواهی بر ارزشمندی مفاهیم آن است .ارائه این سیستم یکی از بزرگترین پیشرفت‌ها در زمینه حسابداری مدیریت در قرن بیستم محسوب میشود .بسیاری از شرکتهای بزرگ دنیا ابتدا این تکنیک را به صورت آزمایشی در بخشی از سازمان خود پیاده کردند و پس از مشاهده نتایج حیرت انگیز کاربرد آن را به کل سازمان تسری دادند نه تنها کمیت سازمانهای بکار گیرنده این تکنیک زیاد بود بلکه گستره آن هم اعجاب آور بود برای مثال شرکت‌هایی از صنایع بانکداری کارخانه‌های تولیدی .شرکتهای نفتی و گازی .بنگاههای دولتی . دانشگاه‌ها وبسیاری از صنایع دیگر از این تکنیک بهره جسته‌اند یکی از مهمترین خصایص این تکنیک این است که بیش از آنکه سیستم هزینه یابی برای محصولات باشد ابزاری برای بهبود عملکرد به شمار می‌آید.
نیز نمایان شد و موجب نگرانی‌هایی شد ABCاما کم کم برخی نقاط ضعف سیستم
برای مثال :کاپلان و اندرسون گزارش میکنند که یک سیستم هزینه یابی بر اساس فعالیت که در یک شرکت بزرگ مالی مورد استفاده قرار گرفته بود بر آن بود تا هزینه محصول و سود آوری مشتری را به صورت ماهیانه اندازه گیری کند . اندازه گیری هزینه محصول و سود آوری مشتری با هدف انجام فعالیتهایی جهت بهبود فرایند . قیمت گذاری محصول واقدامات مرتبط با مشتری صورت می‌گرفت اما سیستم نیاز داشت 1700کارمند شرکت که در بیش از 100مرکز مشغول به کار بودند ماهیانه درصد‌های زمانی تخصیص داده به فعالیتهای کاری خود را ارائه کنند در نتیجه شرکت برای جمع آوری وپردازش داده‌ها و تهیه گزارش مدیریتی به 14 نفر تمام وقت احتیاج داشت و انجام این فعالیت بیش از 30 روز طول کشید .پس از مدتی شرکت بزرگ مالی فوق به کار گیری رویکردی جدید از هزینه یابی بر مبنای فعالیت را آغاز کرد که در آن داده‌ها به صورت خودکار از سیستم برنامه ریزی منابع سازمان به سیستم جدید تغذیه می‌شد و برای کلیه مدیران گزارشهای ماهیانه از راندمان ظرفیت و سودآوری مشتری را فراهم می‌نمود این سیستم تنها چند روز پس از پایان ماه اثر سود بیش از 50میلیون تراکنش ناشی از تعامل با 3 میلیون مشتری در ماه گذشته را گزارش می‌کرد مدیران ار این اطلاعات برای کاهش هزینههای سالیانه فرایند به میزان چند صد میلیون تومان و همچنین همسو ساختن قیمت گذاری محصول خود با بخشهای گوناگون مشتریان استفاده می‌کردند.
قابلیت و صحت سیستم تنها به وسیله 2 کارمند کنترل می‌شد این رویکرد جدید هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا نامیده میشود و طرفداران آن ادعا میکنند که این سیستم به شرکتها کمک میکند تا هزینه و بهره برداری ظرفیت فرایندها وسود آوری سفارش‌ها .محصولات و مشتریان را به سرعت تعیین کنند همچنین این رویکرد شرکتها را قادر میسازد تا به جای کنار گذاشتن سیستمهای مدیریت هزینه خود آنها را بهبود
بخشند با استفاده از این رویکرد مدیران به اطلاعاتی صحیح و مناسب درباره سود آوری و هزینهها دست می یابند.
به گونه کلی سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا دارای مزایای زیر است :
1- به سرعت راه اندازی میشود .
2- برای انعکاس تغییرات عملیات .تنوع سفارش‌ها و بهای منابع به راحتی به روز رسانی میشود.
3- از اطلاعات سیستمهای یکپارچه برنامه ریزی منابع سازمان استفاده میکند
4- از طریق مشاهده مستقیم تخمین‌های زمانی میتوان به اعتبار این مدل پی برد
5- به راحتی اجرای میلیون‌ها معامله را ارزیابی میکند در حالی که همچنین به سرعت .زمان‌های عملیات پردازش و زمان واقعی گزارش فرایند را ارائه کند.
6 -به روشنی ظرفیتهای استفاده نشده منابع را برای اقدامات مدیریت مشخص کند 7 -تنوع در سفارش‌ها و مشتریان سبب افزایش پیچیذگی مدل نمیشود چالشهای مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت:
1.با وجود ادعای طرفداران این مدل مبنی بر ارزشمندی آن این سیستم به صورت جامع و گسترده آن گونه که انتظار می‌رفت بعد از دهه 2000از سوی سازمانها پذیرفته نشد .
برخی شرکتها به دلیل مقاومت‌های سازمانی و رفتاری که معمولا با هرایده جدیدی همراه است در تطبیق با هزینه یابی بر مبنای فعالیت شکست خوردند و برخی دیگر نیز از همان ابتدا از پذیرش آن صرف نظر کردند.
دو تحقیق انجام شده در سال 1995وسال 2000در بین کارخانجات تولیدی بریتانیا نیز نشان داد که میزان پذیرش (ABC)از21درصد در سال 1995 به 17/5 درصد در سال کاهش یافت همچنین تعداد شرکت‌هایی که کاربرد هزینه یابی بر مبنای فعالیت را در نظر گرفته و پس از مدتی ان را کنار گذاشته و از 13/3 درصد به 15/3 در صد رسیده و تعداد شرکت‌هایی که اصلا به این تکنیک توجهی نداشته‌اند نیز از 36/1 درصد به 46/9 درصد افزایش یافته است (پیرس و براون 2004).در خارج از بریتانیا نیز نتایج مشابهی حاصل شده است. برای مثال در کشور نیوزلند حتی میزان پزیرش کمتر از از بریتانیا بوده و روز به روز کاهش یافته است . در کشور نروژ میزان پذیرش این تکنیک 40 درصد و در کشور بلژیک 19 درصد و در کشور فرانسه 33 درصد
2. با وجود گسترده بودن حجم فعالیتها در مدلهای (ABC)مدیران میدانند که این مدل قادر نیست تا بشکلی صحیح و به صورت تفصیلی پیچیدگی عملیات‌های واقعی سازمان را منعکس کند. برای مثال فعالیت ارسال سفارش به مشتری را در نظر بگیرید. شرکت به جای در نظر گرفتن یک هزینه‌ی ثابت برای تمام سفارشهای ارسالی ممکن است برای شیوه‌های متفاوت ارسال سفارش هزینههای متفاوتی را در نظر بگیرید. (ABC)در سیستم برای تخت پوشش قرار دادن این قبیل تغیرات عمده و معنادار در منابع که در نتیجه‌ی تنوع شیوه ارسال‌ها ایجاد میگردد باید فعالیتهای جدیدی به مدل (ABC)اضافه شود.
3.هنگامی که طراحان سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت دایره المعارف فعالیت سیستم را برای انعکاس اطلاعات تفضیلی تر از فعالیتها ارائه میدهند نیاز به مدل رایانه‌ای برای ذخیره و پردازش داده‌ها افزایش مییابد.
4. مشکلات و دشواری‌هایی که در رابطه با تخمین و پردازش داده‌ها وجود داشت برای اکثر اجرا کنندگان این سیستم آشکار و بدیهی بود.
5.درعمل اجرای سیستمهای متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت با مشکلات زیرهمراه بود.
مدیران در خصوص سودآوری به گزارشهای ماهانه نیاز داشتند که از عهده سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت خارج بود.
نگهداری سیستم (ABC) مشکل و پر هزینه بود.
افزایش دقت سیستم مستلزم تعریف فعالیتهای زیادی بود.
به دلیل فصلی بودن برخی از فعالیتها برخی محرک‌ها نیازمند جایگزینی یا بازتعریف بودند.
فرایند مصاحبه و پیمایش با کارکنان پر هزینه و زمان بر بود.
داده‌های مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت بر مبنای برآورد شخصی و به روز رسانی آنها دشواربود.
اکثر مدلهای هزینه یابی بر مبنای فعالیت یک نگرش یک پارچه از فرصتهای سودآوری در گستره شرکت را فراهم نمی‌کردند و بر مبنای موقعیت مکانی بودند.
مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت به سا د گی قابل به روز رسانی نبود تا با شرایط متغیر و واقعیات اقتصادی تطبیق یابد.
از آنجا که مدل از پتانسیل ظرفیت استفاده نشده چشم پوشی می‌کرد از لحاظ تئوری نادرست و غیر صحیح بود.
6.نمازی نیز بیان میکند که مراحل اجرایی سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت شامل 8 مرحله است که 4 مرحله آن مربوط به تخصیص اولیه
(تخصیص هزینه منابع به فعالیتها ) و 4 مرحله مربوط به تخصیص ثانویه (تخصیص هزینه فعالیتها به مو ضوعات هزینه ) میباشد وی بیان میکند هر یک از این مراحل مشکلاتی دارد که به دو گروه عمده مشکلات اجرایی و نگهداری سیستم طبقه بندی و تفکیک میشود.
الف)مشکلات اجرایی:
شناسایی کلیه فعالیتهای سازمان و انتخاب مهمترین آنها عملی دشوار است.
تعیین هزینهها ورفتار واقعی آنها دشوار است .
تخصیص هزینههای اولیه دشوار است.
هزینه اجرای سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زیاد است.
ب)مشکلات نگهداری سیستم :
هزینه آموزش و نگهداری سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زیاد است.
خطر کهنگی و نادقیق شدن اطلاعات هزینه یابی بر مبنای فعالیت وجود دارد
سیستم متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت ماهیت برخی فعالیتها را به روشنی تعیین و محاسبه نمی‌کند.
دیدگاه منفی نسبت به هزینه یابی بر مبنای فعالیت وجود دارد.
7. در هر سیستمی ممکن است برای دستیابی به اهداف از پیش تعیین شده مفرو ضاتی در نظر گرفته شود.در سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت دو فرض وجود دارد:
هزینههای مربوط به عوامل هزینه مشابه در یک مرکز هزینه جمع آوری میشود.
هزینههای هر مرکز هزینه دقیقا متناسب با فعالیتی خاص است.
بر اساس فرض اول محرک بهای هزینههایی که در یک مرکز هزینه جمع آوری میشود یک فعالیت یا گروهی از فعالیتهای مشابه و با وابستگی زیاد به یکدیگرند.
بر اساس فرض دوم هزینههای هر مرکز هزینه متغیر بوده و دارای یک رابطه خطی دقیق با عامل آن یعنی فعالیتی معین میباشد واضح است که در مراکز هزینه هم هزینههای متغیر و هم ثابت وجود دارد و هزینهها محدود به متغیر نیست
سازوکارهزینه یابی بر مبنای فعالیت زمانگرا:
درسال 2004کاپلان و اندرسون طی مقاله‌ای که در مجله مطالهات بازرگانی منتشر کردند مدعی شدند مدیران ارشدی که در سازمانهای خود (ABC)را در گستره سازمان اجرا کردند این سیستم را پر هزینه غیر عملی محدود کننده و غیر اثر بخش یافته اند. لذا سیستم جدیدی به نام هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمانگرا (TDABC) معرفی نمودند.
این تکنیک زمان وهزینه کمتری را برای برای جمع آوری و نگهداری داده‌ها صرف کرده و در عوض زمان بیشتری را جهت حل مسائلی مانند بهبود فرایندهای ناکارا شناسایی محصولات و مشتریان غیرسود آور و ظرفیت بلا استفاده صرف میکنند.این تکنیک افزون بر داشتن مزایای حاصل از روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت مانند ارتقای سودآوری محصولات و مشتریان .مدیریت بهره برداری ظرفیت و بهبود کارایی فرآیند تولید دارای کاربردهای زیر است
مرتبط کردن برنامه ریزی استرا تژیک با بودجه بندی عملیاتی
بهبود فرآیند تصمیم گیری
پشتیبانی از سایر تکنیک‌های بهبود مستمر مانند شش سیگما . مدیریت ناب والگو برداری
حذف پیچیدگیهای غیرضروری زنجیره ارزش
هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا نسبت به هزینه یابی بر مبنای فعالیت ساده تر .ارزان تر و قدرتمند تر است و فرآیند هزینه یابی را تسهیل میکند.دراین رویکرد برای تخصیص هزینههای منا بع به فعالیتها نیازی به مصاحبه و پیمایش کارکنان ندارد.
مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا با استفاده از یک چهارچوب کارآمد که تنها نیاز به دو مجموعه است.هزینههای منابع را مستقیما به موضوعات هزینه تخصیص میدهد.
1- این مدل نخست هزینه تدارک و تامین ظرفیت منابع را محاسبه میکند.
2- دوم آنکه هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا ظرفیت مورد نیاز هر موضوع هزینه (معمولا برحسب زمان ) را برآورد و از نرخ هزینه ظرفیت برای پیشبرد و تخصیص هزینههای منابع دایره به موضوعات هزینه استفاده میکند.
مقایسه دو مدل (ABC) و (TDABC)
در این بخش تفاوتهای اصلی و بنیادین میان رویکرد‌های هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا و هزینه یابی بر مبنای فعالیت درقالب یک مثال عددی آمده است.
هزینه یابی بر مبنای فعالیت:
در روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت نخست تیم پروژه با سرپرستان و کارکنان دایره‌ها مصاحبه به عمل می‌آورد تا از فعالیتهای متفاوتی که در دایره انجام میشود اطلاع کسب کند .
هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا :
هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا درمرحله اول از شناسایی فعالیت درمدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت صرف نظر میکند بنابراین هزینههای دایره را به فعالیتهای متعددی که در دایره اجرا میشود تخصیص نمی‌دهد. رویکرد زمانگرا همچنین از فعالیت پیمایش کارکنان عبور میکند وبا
استفاده از معادلات زمانی هزینههای منابع را مستقیما و به شکل خودکار به دایره مربوط تخصیص میدهد.
برای ساده سازی مثال فرض کنید که تیم ()تعیین کرده است که دایره خدمت رسانی به مشتری سه فعالیت زیر را انجام میدهد.
پردازش سفارشهای مشتریان
رسیدگی به در خواست و شکایات مشتریان
بررسی اعتبار مشتریان
در مرحله بعد تیم پروژه به مصا حبه با کارکنان می‌پردازد و از آنها می‌خواهد تا درصدی از کل زمان کارشان را که به این سه فعالیت تخصیص میدهند ارائه کنند .این مرحله از تجزیه و تحلیل زمان بر است و افراد در پاسخگویی به این پرسش به مشکل بر می‌خورند.
حال فرض کنید که با مصاحبه و بررسی‌هایی که از نیروی کار دایره خدمت رسانی به مشتری صورت گرفته است مشخص شود که ترکیب زمانی میان سه فعالیت به ترتیب 70درصد 10درصد و20درصد است تیم هزینه یابی بر مبنای فعالیت هزینههای کل دایره مثلا 567000تومان را به سه فعالیت تخصیص داد.
این سه فعالیت طی یک فصل داده‌های زیر را جمع آوری میکند :
تعداد سفارش مشتریان 49000
تعداد رسیدگی به درخواست مشتریان 1400
تعداد بررسی اعتبار مشتریان 2500
پردازش کلیه سفارشهای مشتریان نیازمند مقدار منابع (زمان ) یکسان است زمان رسیدگی مستقیم به در خواست مشتریان و بررسی اعتبار کلیه مشتریان به تلاش یکسانی نیاز دارد .
نرخ محرک هزینه
(تومان) مقدار محرک هزینه
(عدد) هزینه تخصیص یافته
(تومان ) زمان صرف شده% فعالیت
8/1 تومان بر حسب هر سفارش 49000 396900 70 پردازش سفارشهای مشتریان
40/5 تومان به ازای هر در خواست 1400 56700 10 رسیدگی به درخواست مشتریان
45/36 تومان به ازای هر بررسی اعتبار 2500 113400 20 بررسی اعتباری مشتریان
567000 100 جمع
بنابراین در دو مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمانگرا تنها نیاز به تخمین و برآورد دو پارامتر است :
1.نرخ هزینه ظرفیت دایره
2.نرخ مصرف ظرفیت هر فعالیت که دایره تحت پردازش قرار میگیرد.
در این مدل هر دو پارامتر را میتوان به سادگی و به شکل عینی برآورد کرد.
نرخ هزینه ظرفیت به شکل زیر تعریف میشود :
هزینه ظرفیت تامین شده
نرخ هزینه ظرفیت : ـــــــــــــــــــــــــــــ ظرفیت عملی منابع تامین شده
برای محاسبه مخرج کسر بالا یعنی ظزفیت عملی میتوان از دو روش استفاده کرد .در روش اول میتوان حدود 80تا 85 درصد ظرفیت نظری را معادل ظرفیت عملی قرار داد . روش دوم روش تحلیلی است که دقیق تر است .در این روش سطوح فعالیتهای گذشته دایره مورد نظر بررسی میشود سپس آن دوره‌ای که دارای بیشترین فعالیت بوده و کار لازم با کیفیت استاندارد بدون تاخیر و فشار بر کارکنان و ماشین آلات به دست آمده به عنوان ظرفیت غملی در نظر گرفته میشود.
در مثال بالا فرض شد که هزینه ظرفیت تامین شده دایره خدمت رسانی به مشتری در یک فصل 567000 تومان باشد .تیم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا باید مقدار منابعی را که واقعا کار انجام میدهند شناسایی کند فرض کنید در دایره 28 نفر به کار مشغول هستند و هریک از کارکنان به طور متوسط 20 روز در ماه و روزانه در یک شیفت کاری 7/5 ساعت به کار مشغولند .پس هر نیروی کار در هر فصل مدت زمانی معادل با 450 ساعت یا 27000 دقیقه کار مفید خواهد دا شت . بنابراین ظرفیت قابل استفاده در هر فصل برابر با 22500دقیقه است با توجه به این که دایره خدمت رسانی به مشتری 28 نیروی کاری در اختیار دارد ظر فیت قابل استفاده آن 630000دقیقه است .
نرخ هزینه ظرفیت =
=0/9
دومین تخمین مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا برآورد ظرفیت مورد نیاز اجرای هر فعالیت است .هنگامی که انجام یک فعالیت همانند راه اندازی ماشین و غیره...زمان تقریبا یکسانی طلب میکند.
تیم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا برای سه فعالیت مرتبط با مشتری زمان‌های زیر را برآورد کرده است .
پردازش هر سفارش مشتری = 8 دقیقه
بررسی و پیگیری شکایات و در خواست مشتریان = 44 دقیقه
هر بررسی اعتبار مشتریان = 50 دقیقه
تیم پروژه برای سه فعالیت دایره خدمت رسانی به مشتری نرخ محرک هزینه را محاسبه میکند :
TDABC محرک هزینه TDABC محرک هزینه
نرخ (9/0تومان / دقیقه ) زمان واحد (دقیقه ) فعالیت
2/7 تومان 8 پردازش سفارشهای مشتری
6/39 تومان 44 بررسی در خواست‌های مشتریان
45 تومان 50 بررسی اعتبار مشتریان
جدول زیر هزینه هر فعالیت را در مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا را نشان میدهد.
هزینه کل زمان کل تعداد زمان واحد فعالیت
352800 392000 49000 8 پزدازش سفارشهای مشتری
55440 61600 1400 44 بررسی در خواست‌های مشتریان
112500 125000 2500 50 بررسی اعتباری مشتریان
520740 578600 ظرفیت استفاده شده
46260 51400 ظرفیت استفاده نشده (2 و 8%)
567000 630000 جمع
قدرت پیشبینی مدل (ABC)
با این که مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا نخست براساس داده‌های گذشته برآورد میشود .اما معجزه اصلی آن کمک به پیشبینی آینده است. شرکت طی دوره میتواند مدل هزینه یابی برمبنای فعالیت زمان گرا را به عنوان یک مدل هزینه یابی استاندارد به کار گرفته وبر پایه نرخ‌های استاندارد که در سطح ظرفیت قابل استفاده محاسبه شدهاند هزینهها را به سفارش‌ها و مشتریان تخصیص دهد . می توان نتیجه گرفت که مدل (TDABC) حداقل دارای دو مزیت عمده نسبت به مدل (ABC)است :
1- اول این که یکی از مراحل پیچیده درمدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت یعنی مرحله تحصیص هزینه منابع به فعالیتها را حذف میکند .
2- می توان بیشتر منابع سازمان را که دارای ظرفیتهای قابل تشخیص‌اند در یک معادله زمانی خلاصه کند.
TDABC ABC شرح
تعیین منابع مختلف هزینه تعیین فعالیتهای متفاوت سربار مرحله 1
برآورد هزینههای هر یک از منابع تخصیص هزینههای سربار به فعالیتهای مختلف از طریق محرک منابع مرحله 2
برآورد ظرفیت هر یک از منابع تعیین محرک فعالیت برای هر فعالیت مرحله 3
محاسبه بهای واحد هر یک از منابع با تقسیم
هزینههای منابع به ظرفیت عملی آنها تعیین نرخ محرک فعالیت از طریق تقسیم مجموع
هزینههای فعالیت به مقدار محرک آن فعالیت مرحله 4
محاسبه زمان مورد نیاز برای هر فعالیت بر اساس ویژگیهای هر فعالیت ضرب نرخ محرک فعالیت در مقدار مصرف جهت تعیین هزینههای تخصیص یافته به هر سفارش
.محصول یا مشتری مرحله 5
ضرب بهای واحد منابع در زمان مورد نیاز هر فعالیت _ مرحله 6
معادلات زمانی:
به کمک روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا به سادگی میتوان تغییرات و نوسانات انواع متفاوت فعالیتها را به راحتی در سیستم هزینه یابی اعمال کرد این ویژگی از مهمترین برتری‌های این سیستم نسبت به هزینه یابی بر مبنای فعالیت است .که انعطاف بسیار کمی در خصوص تغییرات از خود نشان میدهد و تغییر در فعالیتها به صرف زمان و هزینههای زیادی نیاز دارد اما سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا مدلی از هزینه یابی را فراهم میکند که به سرعت وبا کمترین هزینه با تغییرا ت در فرآیندها و محیط بیرونی تعدیل شدنی است .معادلات زمانی به راحتی می‌توانند آثار مربوط به فعالیتها .محصولات و فرآیندهای جدید را اعمال و سیستم هزینه یابی را به روز کنند این معادلات موجب میشود که در اثر چنین تغییراتی به جای کل مدل هزینه یابی فقط قسمتی از مدل هزینه یابی تغییر یابد.
معادلات زمانی به راحتی می‌توانند پیچیدگیهای فرآیند تولید را ساده و عملیات هزینه یابی را عینی تر و ساده تر کند .
برخلاف مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت برای در نظر گرفتن چنین افزایشی که به واسطه پیچیدگی فعالیت به وقوع پیوسته به یک بسط هندسی نیاز دارد .
همچنین معادلات زمانی یک مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا برای مدیران این امکان را به وجود می‌آورد تا آینده را شبیه سازی کنند.
به روز رسانی مدل :
مدیران برای انعکاس تغییراتی که در شرایط عملیاتی به وجود می‌آید به سادگی می‌توانند مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا را تغییر داده و به روز کنند همان گونه که پیشتر ذکر شد هنگامی که فعالیتی به مجموع فعالیتهای یک دایره اضافه میشود نیازی به مصاحبه مجدد با کارکنان مربوط نیست زمان واحد مورد نیاز فعالیت جدید به سادگی برآورد میشود.
مدیران همچنین به سادگی می‌توانند نرخ‌های عامل هزینه را به روز کنند .
دو عامل باعث تغییر یک نرخ عامل هزینه میشود . اولین عامل تغییر در قیمت منابع تامین شده است که نرخ هزینه ظرفیت را تحت تا ثیر قرار میدهد.
برای مثال اگر کارکنان با یک افزایش 8 درصدی در حقوق و دستمزد خود مواجه شوند نرخ هزینه ظرفیت از 0/9 به 0/97 افزایش مییابد .
به گونه خلاصه میتوان نتیجه گرفت که به روز رسانی مدلهای هزینه یابی
بر مبنای فعالیت زمان گرا نه بر اساس تقویم بلکه با به روز رسانی آنی وقایع صورت میگیرد .
هرگاه تحلیل گران اطلاع یابند که تغییر معناداری در سطح هزینههای منابع مصرفی ایجاد شده یا میزان خود منابع صرف شده تغییر یافته است آنگاه آنها نرخ هزینه ظرفیت را می‌توانند به روز کنند .
نوآوری هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا
کاپلان و اندرسون(2007) بیان می‌دارند که برخی با استناد به این ادعا که مدل سنتی هزینه یابی بر مبنای فعالیت(ABC) همواره این قابلیت را داشته که از عامل زمان به عنوان یک عامل هزینه استفاده کند، سعی کرده‌اند تا نوآوری هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا(TDABC) را کوچک بشمارند. آنها به نقش عامل‌های مدت زمان در مدل مرسوم هزینه یابی بر مبنای فعالیت استناد میکنند.( ایده‌ای که رابین کوپر ارائه و معرفی کرد).
کوپر استدلال کرد هنگامی که منابع مورد نیاز برای انجام هر فعالیت تغییر پیدا کند همانند زمانی که تعدادی از دفعات راه اندازی نسبت به سایرین پیچیده تر و دشوار تر باشد و یا هنگامی که پردازش برخی از سفارشات مشتریان نسبت به سایرین، زمان و کوشش بیشتری نیاز داشته باشد- سیستمهای هزینه یابی بر مبنای فعالیت(ABC) برای تخمین زمان مورد نیاز اجرای هر فعالیت از عامل مدیریت زمان استفاده میکنند.
٤٤
با این حال سیستمهای متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت(ABC) از عامل‌های مدت زمان به شیوه‌ای کاملا متفاوت نسبت به نقش زمان در سیستمهای هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا(TDABC) استفاده میکنند.
سیستمهای متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت(ABC) عامل‌های مدت زمان را در دومین مرحله از فرآیند تخصیص هزینه به کار میبرند.یعنی پس از آنکه هزینههای منبع به فعالیتهای متفاوت تخصیص یافت.
عامل مدت زمان البته به افزایش صحت مدل متداول هزینه یابی بر مبنای فعالیت می‌انجامد.
نکته مهم این است که هزینه استفاده از عامل‌های مدت زمان در مدل هزینه یابی متداول ABC بالاست و افزون بر هزینه بالا پیش از بکارگیری عامل تکرار، هزینه یابی‌های منبع به فعالیت تخصیص می‌یابند. عامل‌های مدت زمان اگرچه به افزایش صحت مدل ABC منجر می‌گردند اما در یک مدل مرسوم هزینه یابی بر مبنای فعالیت هزینه بالای ناشی از هدایت هزینهها به فعالیت حذف نمیشود.
برعکس، نوآوری هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا(TDABC) از زمان برای هدایت و پیشبرد مستقیم هزینههای منابع به موضوعات هزینه استفاده و در کل مرحله تخصیص هزینههای منابع به فعالیتها را حذف میکنند.
پیاده سازی مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا(TDABC)
شکل زیر، پیاده سازی مدل TDABC را در سطح کل سازمان نشان میدهد:
4.اجرا 3.مدل پایلوت 2.تجزیه و تحلیل 1.آماده سازی فاز
اجرای مدل و بومی سازی آن در سراسر سازمان ساخت مدل TDABC و معتبرسازی آن جمع آوری داده‌ها و انجام مصاحبه‌ها در دوایر توسعه یک برنامه آماده سازی تیم برای مطالعات TDABC هدف
• تولید برنامه(زمان بندی) اجرا
• آموزش دادن به اعضای تیم
• جمع آوری داده‌ها و ساخت مدل با امکانات
• بازنگری یافته‌ها با مدیریت امکانات و کمیته راهبری ABC • وارد کردن
معادلات زمانی در نرم افزار • وارد کردن داده‌های هزینه
• اجرای مدل
• معتبرسازی مدل • انجام مطالعات زمانی
• برآورد مطالعات زمانی و نرخ‌های هزینه ظرفیت
• نهایی کردن نیازمندیهای داده
• نهایی کردن مدل پایلوت • فرمول کردن طرح کار
• توسعه ساختار مدل
• برآورد هزینه پروژه
• تعیین نیازمندیهای داده و دسترسی به آنها
• انتخاب ترکیب تیم اقدامات
فاز1: آماده سازی
دامنه مدل را تعیین میکند. پیاده سازی ابتدایی ABC معمولا بصورت یک مطالعه پایلوت در یک قسمت یا شعبه و به ندرت برای کل سازمان انجام میشود. مطالعه پایلوت فرصتی برای افشای منابع و هزینه پیاده سازی مدل فراهم میکند که میتوان در ابتدا و به سرعت از هزینه بالا، ریسک و زمان لازم برای ساخت یک مدل در سطح سازمان آگاهی یافت. با مشخص شدن دامنه، تیم پروژه تاریخ‌های شروع و پایان، هزینه و منابع برای داده‌هایی را که باید جمع آوری شود را برآورد میکند.ترکیب تیم پروژه نیز در فاز 1 تعیین میشود.
شکل زیر یک تیم متداول پروژه TDABC را نشان میدهد.
فاز2: تجزیه وتحلیل داده‌ها
مدل TDABC به جمع آوری اطلاعات مربوط به تراکنش‌های تفصیلی و داده‌هایی در سطحهای گوناگون نیاز دارد تا بتواند به امکانات بالقوه خود برای رسیدن به دقت بیشتر تحقق بخشد. با این گونه داده‌های تفصیلی شرکت میتواند برای هر مشتری، سفارش و هر قلم در خط هزینه انجام کار، تعمیر و نگهداری، عملیات شبکه و فرایندهای کنترل را برآورد کند.
برای استخراج داده‌های تراکنش، تیم TDABC باید از دایره IT بخواهد تعریف‌های فیلد منابع داده‌هایی را که بوسیله مدل TDABC قابل دسترش میشوند ارائه کنند.
استخراج داده‌های مالی و عملیاتی
تیم پروژه با دایره مالی برای شناسایی هزینههای دایره‌ها و فرایندهایی که باید در مدل مد نظر قرار کیرند، همکاری و دامنه پروژه، دایره‌ها و فرایندهایی را که باید تجزیه و تحلیل شوند مشخص میکند.
برای نمونه، یک مدل پایلوت برای توزیع کننده‌ای که می‌خواهد سودآوری فروشنده را بسنجد به داده‌های هزینهای از دایره‌ها و فرایندهایی نیاز دارد که با فروشندگان و محصولات آنها تعامل میکنند.
پرونده‌های داده‌های متداول مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا
فیلدهای نمونه تعداد
فیلدهای معمول اندازه متداول منبع پرونده
شماره حساب شرح مبلغ •
•
• 3 200 حساب به بالا سیستم مالی دفتر کل
شماره مشتری نشانی
کد نماینده فروش شرایط •
•
•
• 20-10 1000 سابقه به بالا ERP جدول اصلی مشتری پرونده مشتری
تاریخ شروع •
شماره سفارش شماره مشتری تاریخ سفارش تاریخ تحویل •
•
•
• 20-10 50000 سابقه ERP سفارش جدول زمان بندی پرونده سفارش
شیوه حمل •
هزینههای حمل •
شماره محصول شماره سفارش قیمت مقدار •
•
•
• 30-10 200000 سابقه پرونده جزییات ERP پرونده موضوع هر خط
هزینه •
نوع بسته بندی •
شناسایی محصول شماره مکان نوع بسته بندی •
•
• 20-10 5000 سابقه پرونده اصلی محصول ERP پرونده محصول
موجودی در دست •
شماره فروشنده •
از آنجا که بعضی از دفاتر کل عمومی از پیش بر اساس داده‌های دایره طراحی شده اند، استخراج داده‌ها برای هزینه یابی دایره‌ها در مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا به نسبت خیلی آسان است. پس از اینکه هزینه کلیه دایره‌ها استخراج شد، در صورتی که فرایندهای چندگانه در دایره وجود داشته باشد، هزینهها بیشتر تجزیه میشوند. هنگامی که یک فرایند از چند دایره جندگانه عبور میکند، وضعیت پیچیده تری رخ میدهد. در این گونه موارد، تیم پروژه باید ساختار تخصیص هزینه را طوری تعیین کند که بتواند از بانک اطلاعاتی، هزینههای اطلاعات مربوط به دایره را استخراج نماید. پس ازآنکه هر یک از دایره‌ها و فرایندها در مدل تعریف شد، تیم مدیریت گام مهم پیش بینی معادله زمانی فرایند را انجام میدهد.
این گام به مصاحبه از دایره‌ها و شاید مشاهده مستقیم نیاز دارد. تیم پروژه با دو یا سه کارمند در هر دایره مصاحبه میکند تا فرایند کلیدی را تعیین کند و گامهای فعالیت را نیز مشخص سازد. گامهای فعالیت شامل محرک‌هایی است که سبب تغییرات در ظرفیت استفاده شده( معمولا زمان) برای اهداف هزینه میشوند و معمولا میانگین زمان آنها در هر گام در نظر گرفته میشود.
فاز 3: ساخت مدل پایلوت
ساخت مدل اولیه آزمایشی، نقطه اوج همه کارهای انجام شده تا کنون است. در این فاز، تیم پروژه از معادلات زمانی برای تشخیص داده‌های هزینهای فرایند و دایره به اهداف هزینهای مانند: محصول در خط تولید، سفارش‌ها، SKUها و مشتریان استفاده میکند. تیم یاد میگیرد که چگونه گامهای زیر را که بعدا به سطح کل شرکت تعمیم داده خواهد شد، دنبال کند:
1. ارتباط دادن داده‌های مالی دفتر کل به دایره‌ها
2. ارتباط دادن هزینههای کامل دایره‌ها به یک یا چند فرایند
3. انعکاس دادن داده‌های تراکنش در معادله زمانی
4. لحاظ کردن برآوردهای زمان و معادله زمان برای هر فرایند
5. تخصیص هزینههای کامل فرایند به اهداف هزینهای بر اساس معادلات زمان
6. محاسبه هزینه و سودآوری بر حسب سفارش‌ها، (SKUها)، فروشندگان و یا مشتریان.
این گام صحنه را برای تعمیم پذیری مدل به کل سازمان فراهم میکند وتیم رابا توانمندی نرم افزار TDABC نیز اشنا میسازد وتضمین میکند که مدل کارهای زیر را انجام دهد:
سفارش‌ها واقلام مربوط به خط تولید را به عنوان اهداف هزینهای تلقی کند.
داده‌های تراکنش را استخراج نماید.
معادلات زمانی با محرکات چند گانه را در نظر بگیرد.
هزینههای دفتر کل را به دایره‌ها ارتباط دهد.
به پردازش بانکهای اطلاعاتی بزرگکه به انها دسترسی دارد بپردازد.
ظرفیت منابع را هنگام محاسبه نرخ‌های محرک هزینه لحاظ کندواستفاده ازظرفیت را ارزیابی کند.
پیچیدگی کسب وکار را،به گونه‌ای که نگهداری ان آسان باشد مدل سازی کند.
اعتبار بخشی مدل
پس از اینکه مدل ساخته و اجرا شد،تیم پروژه باید آن را به طور مالی وعملیاتی اعتبار بخشی کند.برای اعتبار بخشی مالی،هزینههای تخصیص یافته از طریق مدل باید باداده‌های دفتر کل تطبیق داده شوند.
بسیاری از مدلهایTDABCدرابتدا محاسبات هزینه ظرفیت را به گونه فشرده انجام می‌دهندوفقط هزینههای ماهانه یافصلی دفتر کل را به مدارک مربوط به اهداف هزینه،براساس درصد نسبی زمان صرف شده از طریق همه تراکنش‌هابه هدف هزینه تخصیص میدهند. جدول زیر جریان هزینهها رابرای یک توزیع کننده فولاد نشان میدهد.
٤٨
اعتبار بخشی عملیاتی
دقت برآوردهای معادلات زمانی راکنترل میکند.تیم پروژه میکوشدزمان‌های کل محاسبه شده فرایند یا دایره به وسیله مدل را با زمان‌های در دسترس براورد شده مقایسه نماید .
تهیه طرح‌های اجرایی آزمایشی برای مدیریت
پس از اطمینان از اعداد تیم پروژه میتواند داده‌ها را با عمق بیشتررا به منظوردسترسی به بهبود سودآوری،تجزیه وتحلیل کند.در این راستا تیم میتواند ویژگیهای سفارشهای سود آوردر مقایسه با سفارشهای غیرسودآور،قراردادها،SKUها و مشتریان را شناسایی نماید و اقداماتی را برای متحول سازی عناصر غیر سودآور به سودآور انجام دهد.افزون بر این تیم پروژه میتواند آینده نگری کند وبا استفاده از پیش بینی‌های فروش وتولید آینده،پیش بینی نماید که احتمالا کمبود منابع در کجا پیدا خواهد شد .جدول زیرببرخی از اقدامات راهبردی وعملیاتی را،که شرکتها با استفاده از داده‌های مدل TDABCمورداستفاده قرار داده‌اند جمع بندی میکند.
چگونه از مدلهای هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا استفاده شده است:
عملیاتی راهبردی
مذاکرات با مشتری
قیمت گذاری مبتنی بر پایه منو قیمت گذاری خدمات با ارزش افزوده گزارشگری ارزش سهام دار بهینه سازی سفارش
هزینه یابی(خدمات اشتراکی) کنترلهای داخلی
تغییرات سیاست (حداقل سفارش) مدیریت ارزش IT تجزیه و تحلیل ظرفیت •
•
•
•
•
•
•
•
•
• سودآوری مشتری
سودآوری محصول/ خدمت سودآوری عرضه کننده سودآوری تاسیسات/ امکانات هزینه خدمت رسانی
منطقی سازی واحد انبار (SKU) فرایند و معیارگذاری راهبردی
ماتریس‌های کلیدی و روندیابی عملیات پاداش( نماینده فروش) کارت امتیاز متوازن •
•
•
•
•
•
•
•
•
•
فاز4 : اجرایTDABC در سطح سازمان
آسان‌ترین اجرا در سطح سازمان هنگامی اتفاق میافتد که مدل هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا(TDABC)در سایت شرکتی که دارای امکانات چند گانه است ساخته میشود مانند یک بانک که دارای شعبه‌های یکسان متعدد است.
ساختار مدل در سایت پایلوت، به عنوان الگو میتواند برای ذاذه‌های ذیگر نیز عمل کند،زیرا تعریف فرایندها،دایره‌هاومعادلات زمانی برای فعالیتها در کل سازمان مشابه خواهد بود.برای نمونه شرکت تولید فلز را در نظر بگیرید که40 مرکز خدماتی در ایالات متحده آمریکا دارد.
این شرکت، مدلهای پایلوت را در سه مکان ساخت وکار انجام شده در درون هر یک ازآنها مشاهده کرد.شرکت معادله زمانی از تاسیسات پایلوت را،که در برابرداده‌های واقعی مالی و سرشماری اعتبار بخشی شده بود،به کار گرفت.کارکنان عملیاتی به طور ساده وسریع معادلات را برای پارامترهای اختصاصی هر یک از تاسیسات شرکت بومی سازی کردند.
در شرکت‌هایی که ناهمگونی بیشتری دارند،تیم پروژه پایلوت تبدیل به گروه مشاور برای اجرا در سطح کل سازمان میشود.در این حالت آنها برای هر یک از تا سیسات وکارخانه‌ها تیم پروژه تعیین میکنند.
معایب سیستم TDABC
1.محاسبه نرخ هزینه منابع دارای مشکلات زیر است:
الف)فعالیتهای مربوط به یک دایره در مرحله اول پیاده سازی سیستم تعیین نمیشود.
ب)یک نرخ هزینه منابع کلی برای کلیات یک دایره(به فعالیتها)تعیین می‌شودوشبیه به روش سنتی هزینه یابی(قبل از پیدایشABC) عمل میکند.
ج)تعیین ظرفیت عملی ونرخ‌های هزینه ظرفیت عملی دشوار است.
د)فقط از عامل زمان به عنوان محرک هزینه استفاده میکند.لذامجددا به روشهای تک مبنایی، که قبل از پیدایشABC به کار برده می‌شد،باز میگردد.
2.کاربرد TDABCبه دلیل استفاده از یک محرک هزینه(زمان)محدود است ودر شرایطی که محرک هزینه بر مبنای زمتن نباشد،غیرعملی است.
3.پیش بینی مدیریت (یا سیستم اجراییTDABC)از زمان صرف شده بابت انجام کارنه تنها ممکن است دقیق نباشد،بلکه به پیچیدگیهای سیستم نیز می‌افزاید،زیرا در این صورت طبق اصل تئوری نمایندگی وسیستم‌های اطلاعاتی،پارازیت اطلاعات افزایش مییابد وریسک دقت اطلاعات نیز بالا می‌رود.
4.هزینه اجرای سیستم TDABCبیشتر از هزینه سیستمABCسنتی میشود،زیرا ایجاد زیر ساخت‌های اطلاعاتی(مانندERP)،نگهداری و پردازش سیسیتم نیز پر هزینه است.
5.سیستم صرفا به تعیین بهای تمام شده محصولات وخدمات می‌پردازدو جهت تصمیم گیری مدیران نمی‌تواند مستقیما به کار برده شود.
6.سیستمTDABCجزء سیستمهای یکپارچه نیست.بنابراین در صورت استفاده ازTDABCشرکتها باید همچنان به صورت سیستمهای جزیره‌ای عمل کنند.
مقدمه
در محیط تجارت جهانی امروز سازمانها با رقابت گسترده و فشار‌های زیادی برای بهبود بهره وری روبه رو هستند.
برای روبه رو شدن با چنین چالشهایی، سازمانها کم کم به سازمانهای مشتری محور تبدیل شده و تلاش فراوانی را برای تحویل کالاهایی با کیفیت و با قیمت رقابتی به مشتریان آغاز کردند.
پرتر: تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش که شامل تجزیه‌ی عملیات شرکت به فعالیتهای استراتُژیک جهت تشخیص رفتار هزینه و منابع بالقوه‌ی تمایزات است که میتواند موثرترین ابزار جهت بهینه سازی استفاده از منابع محدود باشد .
زیر بنای و هسته‌ی اصلی ابزارهای تجزیه و تحلیلِ حسابداریِ مدیریت استراتُژیک، تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش شناخته شده است.
این تکنیک » زنجیره فعالیتها را که از اقدام بر روی مواد خام آغاز شده و تا مصرف از سوی مشتری نهایی ادامه مییابد به بخشهای استراتژُیک مختلف تفکیک کرده تا رفتار و اثر هزینهها و منابع مختلف در ارزش آفرینی درک شود.
تغییرات اخیر در محیط تجاری، نقش »مدیریت هزینه« را دگرگون کرده است.
عرضه‌ی شیوه‌های جدید ساخت و فناوری اطلاعات، تاکید بر مشتری، افزایش رشد بازارهای جهانی و سایر تحولات صورت گرفته ناچار به توسعه سیستمهای اطلاعات استراتژیک برای پشتیبانی و حفظ مزیت رقابتی در صنعت شده است.
گزارش‌هایی که تنها بر جنبه‌های عملیاتی تاکید دارند،مانند مواردی که در صورتهای مالی به طور خلاصه گزارش میشود اعتبار را از دست داده است.
شرط موفقیت واحد تجاری در اجرای استراتژی‌ها توان آن در حفظ مزیت رقابتی واحد تجاری است.
وظیفه‌ی مدیریت هزینه :شناسایی،جمع آوری، اندازه گیری وگزارش اطلاعات درباره قابلیت اعتماد به عوامل موفقیت و ارزش فعالیتها در موعد زمانی مناسب است.
عوامل موفقیت معیارهای غیر مالی : سرعت تحویل،چرخه زمانی و رضایت مشتری.
برای حفظ مزیت رقابتی اجرای طرح‌های بلند مدت لازم است.
از تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش برای شناساییِ موقعیت استراتژیک واحد تجاری در صنعت، عملکرد متوازن به منظور حفظ این موقعیت استفاده میشود.
رسیدن به موفقیت تنها از طریق برنامههای کوتاه مدت ارزش خود را به عنوان یک معیار موفقیت نهایی از دست داده و به جای آن دستیابی به موفقیت برنامه ریزی استراتژیک و اجرای موفقیت آمیز آن در بلند مدت ضروری است.
مهمترین مواردی که در مدیریت هزینه استراتژیک مورد توجه قرار میگیرد، بحث زنجیره ارزش است.
مفهوم زنجیره ارزش
زنجیره ارزش در برگیرنده یک سلسله اقدامات تجاری که باید انجام گیرد تا درهرمرحله به ارزش محصول که به رضایت مشتری منجر میگردد، بیفزاید.
زنجیره ارزش یک ابزار تحلیل استراتُژیک برای درک بهتر مزیت رقابتی واحد تجاری، تشخیص محل‌های افزایش ارزش مشتری یا کاهش هزینه و شناخت کامل تر ارتباط واحد تجاری با فروشندگان، مشتریان و سایر واحدهای تجاری در صنعت محسوب میشود.
در مورد یک تولید کننده، زنجیره ارزش شامل 6 اقدام میگردد:
این اقدامات از مرحله تحقیق و توسعه محصول جدید آغاز میشود و سپس خرید مواد اولیه،ساخت ودر پایان , فروش و ارائه خدمات پس از فروش را در بر میگیرد.
تشریح اجزاء زنجیره ارزش
1.تحقیق و توسعه: ایجاد و آزمایش ایده‌هایی است که مربوط به محصولات، خدمات یا فرایندهای جدید است. نمونه: پژوهش در خصوص انتقال سیگنال تلویزیون
2.طراحی محصول: شامل جزئیات برنامه ریزی،مهندسی و آزمایش عملی محصولات و فرایندها میشود.نمونه: تعیین تعداد قطعات در یک تلوزیون
3. تولید:تهیه،حمل و نقل و انبار کردن،هماهنگی و انباشتن منابع جهت تولید یک محصول و یا ارائه یک خدمت منعکس کننده‌ی این اقدام است.نمونه: انباشت قطعات الکترونیکی،کابینت و بسته بندی برای حمل تلوزیون.
4. بازاریابی: شامل تبلیغات و فروش محصولات و خدمات به مشتریان فعلی یا آتی میشود .نمونه: ارائه‌ی تلوزیون در نمایشگاه‌ها،آگهی و تبلیغات در روزنامه‌ها،اینترنت و کانالهای فروشو
5.توزیع: شامل انجام سفارشات و حمل محصولات یا خدمات مشتریان میگردد. که تدارکات برون سازمانی نامیده میشود.
نمونه:شامل حمل به خرده فروش و عمده فروش، فروش مستقیم از طریق اینترنت.
اقدامات مربوط به تولید و توزیع در زنجیره ارزش اصطلاحاَ زنجیره عرضه می‌گویند.
6.خدمات به مشتریان:شامل خدمات پس از فروش است.
نمونه: خدمات تلفنی، خدمات اینترنتی و ضمانت محصول برای تعمیر تلوزیون به مشتریان است.
افزون بر شش مرحله تجاری بالا، عملیات اداری که شامل فعالیتهای دایره‌هایی از قبیل مالی و حسابداری، مدیریت منابع انسانی و فناوری اطلاعات میشوند، وظیفه پشتیبانی زنجیره ارزش را بر عهده دارند.
اهمیت اجزا crm و مرحله زنجیره ارزش برای همه صنایع و در تمام زمان‌ها یکسان نیست.
هدف اصلی از بررسی زنجیره ارزش وcrm ، کاهش هزینهها، شناسایی فعالیتهای فاقد ارزش افزوده و بهبود کارایی در هر مرحله از زنجیره ارزش است.
امروزه عقیده بر این است که زنجیره تامین نباید به عنوان منبع هزینه در نظر گرفته شود، بلکه اگر به صورت موثر مدیریت شود، میتواند به یک منبع بالقوه برای کسب مزیت رقابتی از طریق کاهش هزینه و بهبود عملکرد تبدیل شود.
زنجیره ارزش شرکت موجب میشود مدیران نسبت به فرایندهای شرکت بینش یابند. زنجیره ارزش با عوامل یا اجزای اصلی تولید محصول یا ارائه خدمات شروع میشود و در برگیرنده تمامی فرایندهایی است که به منظور جلب خشنودی مشتریان صورت میگیرد.
سیستمهای سنتی تجزیه و تحلیل هزینه و سیستم جدید تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش
زمانی که سیستمهای حسابداری دارای اطلاعاتی مفید در خصوص تجزیه و تحلیل هزینه باشند، حتما می‌توانند به ابزاری برای تجزیه و تحلیل هزینههای استراتُژیک تبدیل شوند .
به گونه کلی حسابداری مدیریت سنتی براساس مفهومِ چرخه‌ی داخلی ارزش افزوده میباشد.در نتیجه این سیستم، واحد تجاری را از فایده‌ها و فرصتهای ایجاد شده به وسیله تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش محروم میکند.
شانگ: معتقد است که مشکل اساسی سیستمهای سنتی آن است که بسیار دیر آغاز شده و بسیار زود تمام میشوند.
در مقایسه با سیستم تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش، سیستم تجزیه و تحلیل مجموع هزینههای مالک دیدگاه کوچک تری را در برگرفته و فقط هزینههای کامل خرید از یک تامین کننده را مد نظر قرار میدهد و به خریداران یا مشتریان توجهی ندارد.
هرگرت و موریس مشکلات ارائه شده به وسیله پورتر را به صورت ریزتر مورد بررسی قرار داده و به این نتیجه میرسند که سیستمهای سنتی و تجزیه و تحلیل هزینه، نواقص بسیاری دارد و نمیتوانند تجزیه و تحلیل‌های لازم برای برنامه ریزی استراتژُیک را فراهم کند.
سه نوع نقص این سیستم عبارتند از:
1-این نوع سیستمها به جای تمرکز بر روی فعالیتهای کلیدی بر روی مراکز مسئولیت تمرکز دارند.
2-این نوع سیستمها به روابط بین واحدهای مختلف توجه ندارند، در حالی که هزینه و عملکرد یک واحد، اغلب به هزینه و عملکرد واحد دیگر وابسته است.
3-آنها اطلاعات اندکی در خصوص عملکرد اقتصادی یک فعالیت را منعکس میکنند و در مورد محرکهای هزینه، اطلاعات کاملی را ارائه نمی‌دهند.
مدیریت استراتژُیک را میتوان به صورت زیر تعریف کرد:
حسابداری مدیریت استراتُژیک عبارتست از جمع آوری، طبقه بندی، تلخیص و تجزیه و تحلیل اطلاعات مالی و غیر مالی پیرامون عملیات شرکت و همچنین رقبای آن، به نحوی که این اطلاعات در تدوین راهبرد شرکت موثر باشد.
از مهمترین اهداف استُراتژیک،بهره برداری صحیح از ارتباطات بین تامین کنندگان و مشتریان شرکت بوده که تنها از طریق تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش امکان پذیر شده و به مهمترین تکنیک حسابداری تبدیل شده است.
مزایای زنجیره ارزش
پورتر: از اهداف مهم تجزیه و تحلیل استراتُژیک هزینه ارتباط بین سازمان با خریداران و تامین کنندگان درون رنجیره ارزش را بهبود می‌بخشد.
تعریف زنجیره ارزش:
مجموعه فعالیتهای ارزش افزا و مرتبط با یکدیگر که از مواد خام تامین شده به وسیله تامین کنندگان آغاز شده است و تا محصول نهایی که به دست مشتری و مصرف کننده نهایی می‌رسد ادامه مییابد.
پورتر: مدیریت ارتباط در زنجیره ارزش که هسته‌ی اصلی ایده مدیریت زنجیره‌ی تامین میباشد، میتواند موجب کاهش هزینهها و بهبود تناقضات شده و سازمان را در جهت تحقق اهدافش کمک کند.
مزیت‌های تکنیک در موسسه‌ی حسابداران مدیریت آمریکا:
1.کاهش هزینهها
2.فراهم سازی خدمات ارزنده برای مشتریان
3.افزایش خدمات دارای ارزش افزوده جدید
4.افزایش قدرت انعطاف پذیری
5.ایجاد نوآوری‌ها با سرعت بیشتر
6. از نظر مدیران مزیت زنجیره ارزش برابر با برنامه ریزی استراتژیک
7.سود آوری تابع
8.جذابیت محصولات و خدمات ارائه شده از سوی شرکت
9.موقعیت نسبی شرکت در صنعت
موارد مورد توجه در تجریه و تحلیل زنجیره ارزش:
1.استراتژی:
از عوامل موثر در زنجیره ارزش است هر فعالیت و وظیفه‌ای در شرکت در انتخاب استراتژی شرکت نقش و تاثیر دارد از اجزای اصلی این سیستم فعالیتهایی مانند تحقیق و توسعه،طراحی و فناوری اطلاعات 2.وظایف و فعالیتهای داخلی:
از نقش اساسی در ایجاد ارزش یکپارچگی جریان هزینه و وظایف فعالیتهای داخلی که باید به طور پیوسته انجام شود.
تجزیه و تحلیل این وظایف و فعالیتها مستلزم داشتن دیدگاه فرایندی به جای تمرکز بر ساختار سنتی و وظیفه‌ای نسبت به فعالیت‌هاست.
3. ایجاد ارزش از دیدگاه مشتریان:
تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش شرکت مدیران را در ارزیابی فعالیتهایی که از دید مشتریان ارزش ایجاد میکند و همچنین شناسایی و تعیین فعالیتهایی که شرکت را از رقبا متمایز میسازد یاری میدهد.
4.برقراری ارتباط بین تامین کنندگان مواد و کالا و مشتریان:
چنین ارتباطات و روابطی موجب تعریف و شناسایی راهی برای مرتبط کردن زنجیره ارزش شرکت به زنجیره‌های ارزش تامین کنندگان مواد و کالا و مشتریان و خریداران میشود.
5. تدوین و اجرای استراتژی:
برخی زنجیره‌های ارزش صنعت را با زنجیره‌های غذایی زیست شناختی مقایسه کرده اند.
طبقه بندی چرخه‌های زنجیره ارزش:
چرخه اداره عمومی
تحقیق و توسعه
طراحی محصولات
تولید
بازاریابی
توزیع
خدمات به مشتریان
6.کانالهای توزیع: برای توزیع کالا سه کانال در نظر داریم:
- فروش مستقیم به مشتریان
- فروش از طریق عاملان فروش
- فروش از طریق فروشندگانی که ارزش افزوده ایجاد میکنند.
7.جذابیت صنعت:
- بررسی و تجزیه تحلیل کننده باید به نیروهایی که موجب میشود صنعت خاصی دارای جاذبه باشد و مورد نتیجه مشتریان قرار گیرد نیز توجه کند.
8.شایستگی‌های اصلی:
- درک کامل زنجیره ارزش صنعت مستلزم ایجاد یکپارچگی و تقویت عملکرد است.زنجیره‌های ارزش صنعت بسیار مشابه زنجیره‌های غذایی زیست شناسی است
- اقدام در یک بخش از صنعت در بخشهای دیگر اثر می‌گذارد.
مراحل تصمیم گیری استراتژیک برای ساخت شرکت هوشمند:
1.تعیین موضوعات استراتژیک در برگیرنده مسئله :شرکت به عنوان ارائه دهنده‌ی ممتاز خدمات با قابلیت اطمینان و اعتماد به رقابت می‌پردازد.
2. شناسایی و تشخیص فعالیتهای متناوب: شرکت با دو تصمیم که قطعات را بخرد یا بسازد رو به روست.
3.کسب اطلاعات و هدایت تحلیل راه حل‌ها:
4.انتخاب و انجام راه حل مطلوب بر مبنای استراتژی و تحلیل: نخستین تصمیم شرکت به کیفیت محصول و نوآوری و خلاقیت اهمیت میدهد پس به کیفیت قطعات توجه میکند.
تصمیم دوم :شرکت به دلیل تولید محصولات متمایز و با کیفیت به سطح بالای مهارت کارکنان داخلی توجه میکند این امر برای موفقیت شرکت دارای اهمیت بسیاری است.
5.فراهم آوردن ارزیابی مداوم از سودمندی و کارایی فعالیتهای انجام شده در مرحله چهارمِ کیفیت محصول و سرویس مشتری برای موفقیت شرکت دارای اهمیت است.
نکته قابل ذکر:
تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش فقط ویژه سازمانها و موسسات تجاری نیست بلکه در سازمانهای غیر انتفاعی نیز کاربرد وسیعی دارد در این صورت فقط کافی است مراحل واکاوی زنجیره ارزش با توجه به زنجیره اهداف استراتژیک سازمان غیرانتفاعی و ماهیت ان دنبال شود. در این صورت باید گامهای زیر دنبال گردد:
1.تهیه بیانیه‌ی ماموریت اجتماعی گسترده سازمان: این مرحله به شناخت نیازهای عمومی جامعه نیاز دارد.
2.توسعه امکانات فیزیکی و منابع انسانی لازم به منظور دسترسی به اهداف بیانیه‌ی اجتماعی.
3.عملیاتی کردن بیانیه ماموریت اجتماعی
4.تعیین مکانیزم بهینه خدمت رسانی به عامه‌ی مردم از میان مکانیزم‌های موجود.
استفاده از زنجیره ارزش برای کاهش زمان تولید
در دهه 1990 ناتوانی جنرال موتورز در تولید کامیون‌های جدید موجب شد جایگاه خود را در بازار از دست بدهد. بعد از آن جنرال موتورز اقدام به انجام تغییرات گسترده در عملیات مهندسی و طراحی خودرو نمود. بدین منظور جنرال موتورز سیستم یکپارچه زنجیره ارزش الکترونیکی را پیاده سازی کرد در این سیستم همه فعالیتهای گوناگون طراحی و ساخت بسته نرم افزاری منسجمی را به کار میبرند که تمام مراحل طراحی و ساخت خودرو را به وسیله مدلهای دیجیتال و ریاضی دگرگون کرده است.
فناوریِ طراحیِ رایانه‌ای , فرایند تولید را تسهیل و با حذف نیاز به مدلهای فیزیکی در هزینهها صرفه جویی میکند و هزینههای عملیات مهندسی را کاهش میدهد.
تعمیم زنجیره ارزش پورتر به کتابخانه‌های تخصصی
در کتابخانه‌های تخصصی کارکرد اصلی کتابخانه انتقال اطلاعات تولید شده در جامعه به مخاطبان کتابخانه است.و عمده‌ترین کار کتابخانه و کتابدار در آنها واسطه گری بین اطلاعات و متقاضیان آن است.
بنابرین عمده‌ترین کالای کتابخانه‌ها،اطلاعات است که باید به مشتری یا استفاده کننده منتقل شود.
دو راه برای اضافه کردن ارزش افزوده در زنجیره ارزش یک کتابخانه تخصصی وجود دارد.
1.با منفعت رساندن بیشتر به مشتری
2.با کم کردن هزینههای فراهم آوری خدمت به مشتری
مقایسه‌ی مدل پورتر با فعالیتهای یک کتابخانه‌ی تخصصی الف:فعالیتهای اصلی مرحله بالادستی
عملیات
مرحله پایین دستی
بازاریابی
خدمات به مشتری ب:فعالیتهای پشتیبانی تهیه و تدارکات
توسعه فناوری
مدیریت منابع انسانی و آموزش
زیرساخت‌های سازمانی
مهمترین عوامل چشم انداز زنجیره ارزش سطح مشتری گرایی خدماتی که ارائه میشوند , سطح مشارکت مصرف کننده و عدم قطعیتی که فرایند اصلی با آن رو به رو است.
تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش در عمل:
شرکت فورد موتور تولید کننده خودرو تبدیل شرکت به یک تولید کننده با قیمت تمام شده پایین و عرضه محصولات و خدمات با بالاترین کیفیت به گونه‌ای که بیشترین ارزش را برای مشتری داشته باشد.
شرکت نُوکر تولید کننده فولاد: شرکت نُوکر با بهره گیری از استراتُژی رهبری هزینه و سرمایه گذاری در تجهیرات خطوط تولید توانسته است به عنوان یکی از شرکتهای مطرح در زمینه تولید فولاد به فعالیت خود ادامه دهد.
شرکت یونیفای تولید کننده منسوجات: این شرکت با مدیریت زنجیره ارزش و بهره گیری از استراتُژی رهبری هزینه توانسته است محصولاتی با کیفیتی مطلوب و با قیمت پایین عرضه کند.
شرکت پیرلی تولید کننده تایر: این شرکت با مدیریت زتجیره ارزش و بازنگری در مراحل تولید توانست هزینههای تولید را به میزان 25% کاهش دهد.فرایند ساخت تایر از 14 مرحله به 3 مرحله و زمان تاخیر نیز از 6 روز به 72 ساعت کاهش یافت.
تمام فعالیتهایی که از لحظه‌ی انتقال کالا از آخرِ خط تولید تامین کنندگان آغاز میشود و تا رسیدن کالا به قفسه‌های فروشندگان ادامه مییابد.
این شرکت برای پشتیبانی زنجیره تامین و کسب اطلاعات از فعالیتهای مختلف از مدل هزینه یابی برمبنای فعالیت استفاده کرد.
هدف اولیه از بکارگیری تجریه و تحلیل زنجیره ارزش در این شرکت
تسهیل بهینه سازی و هماهنگی فعالیتهای زنجیره تامین به منظور بهبود عملکرد این زنجیره بود.
لُرد متوجه شد که به کارگیری حسابداری مدیریت استراتژی فواید زیادی را برای سازمان به همراه دارد.
از جمله زمانی که سازمان از تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش استفاده میکند میتواند روابط با تامین کنندگان را به همکاری متقابل تبدیل کند و از مزایای زیاد آن بهره مند شود.
زنجیره ارزش مجموعه‌ای است متوالی از فعالیتهای واحد تجاری که ارزش محصولات و خدمات ارائه شده به مشتریان را به مرور افزایش میدهد.
تحقیقات نشان میدهند اینکه چگونه یک واحد تجاری فعالیتهای مربوط به زنجیره ارزش را مدیریت میکند از دو طریق , سود شرکت را تحت تاثیر قرار میدهد: 1)مدیریت موثر, فعالیتهای زنجیره ارزش ساختار هزینهها و سود آوری شرکت را بهبود می‌بخشد.
2)ترکیب صحیح فعالیتهای زنجیره ارزش بر خشنودی مشتریان در خصوص محصولات و خدمات ارائه شده اثر مستقیم دارد تمامی شرکتها امروزه به دنبال تعریف و اجرای استراتژی‌هایی هستند که ارزش شرکت را به حد اکثر رساند.
یکی از راه حل‌ها:شرکتها از طریق تکنیک تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش فقط هزینههایی از طراحی،تولید و بازاریابی را انجام دهند که به محصولات و خدمات ارزش اضافه کند.
بوت به فواید تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش اشاره کرده و مهمترین فایده‌ی زنجیره ارزش را فراهم ساختن امکان بررسی دقیق و حیاتی موقعیت رقابتی شرکت میداند.
شانک و گوین داراجان: نقطه شروع یک مدل مناسب از تجزیه و تحلیل هزینه،تعریف فعالیتهای زنجیره ارزش صنعت است. پس از آن باید هزینهها،در آمدها و دارایی‌ها به فعالیتهای دارای ارزش افزوده تخصیص یابند.
آنها در بررسی خود به این نتیجه رسیدند که به کارگیری تکنیک تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش به واحد تجاری در خصوص تصمیم گیریهای استراتژیک برای تولید محصولاتی متفاوت کمک میکند و موجب میشود که شرکت به یک رهبری قیمت در بازار دست یابد.
مقدمه
تحقیقات زیادی از جمله تحقیقات کوپر نشان دهنده این بود که تغییراتی در محیط اقتصادی و رقابتی ایجاد شده که لزوم استفاده از سیستمهای مدیریت هزینه جدید (استراتژیک) را ایجاب میکند. از جمله عواملی همچون: افزایش تعداد رقبا -افزایش استانداردهای محصولات رقبا-جهانی شدن اقتصاد-رقابت شدید قیمتی و ... بنابر این در این شرایط شرکتها نیاز به تولید محصولاتی بودند که با داشتن کارایی قبلی با قیمت پایینتری تهیه گردند، در ضمن آنکه شرکت از سودآوری خود نمی‌تواند بکاهد.بنابر این بایستی سیستم مدیریت هزینه از حالت سنتی به مشتری محور تبدیل شود.از جمله تکنیکهایی که میتوان استفاده نمود هزینه یابی بر مبنای هدف است.
هزینه یابی بر مبنای هدف روشی نظام مند برای تعیین بهای ساخت محصول است که بر اساس این بها محصولی با کارکرد و کیفیت معین تولید میشود و سطح معینی از سود را در سطح معینی از فروش ایجاد میکند.
اگر عرضه کنندگان محصولی با همان کیفیت اما قیمت پایینتر به بازار عرضه می‌کردند در بازار رقابت موفق تر بودند.
برای این کار بایستی نگاه به مدیریت هزینه در طراحی محصول کرد،چرا که پس از طراحی محصول بخش عمده‌ای از هزینهها تعهد شده و کاهش آن امکان پذیر نخواهد بود.
تاریخچه هزینه یابی بر مبنای هدف
در دهه 1960 رشد صنایع مختلف و تقاضای زیاد برای محصولات، کانون توجه مدیر بر مراحل تولیدتمرکز داشت، و از هزینه یابی استاندارد استفاده می‌شد.
در اوایل دهه 1970 اشباع بازار و بالا رفتن سطح زندگی، شرکت را مجبور به تولید محصولات متنوع و ویژگیهای متفاوت نمود.پس مدیریت هزینه در مرحله برنامه ریزی و طراحی محصول پیش از تولید افزایش یافت.
هزینه یابی هدف از کشور ژاپن شروع شد. ( شرکت تویوتا دهه 1960 ) آنها تنها بحث کاهش هزینه را مطرح نکردند، بلکه مفهوم( مدیریت هزینه در تمامی مراحل) را مطرح نمودند.
با نگرشی بخردانه به مدیریت هزینه در تویوتا اقدام به کاهش هزینه در مرحله طراحی نمودند. مجموعه‌ای از ابزار تخصصی شامل تحلیل عملیات،مهندسی ارزش،تحلیل ارزش و مهندسی همزمان برای تکمیل هزینه یابی هدف معرفی شد.
ضرورت‌های هزینه یابی بر مبنای هدف
بخش بزرگی از سودآوری یک محصول در طول چرخه عمرش پیش از آنکه محصول تولید و به بازار فرستاده شود تعیین میشود. در مرحله طراحی محصول، سازمان ویژگیهایی از آن را طراحی میکنند که اولا محصول مزیت رقابتی نسبت به رقبا داشته و ثانیا بهای محصول به گونه‌ای باشد که حاشیه سود مناسبی را ایجاد کند، آن هم در مرحله طراحی.
این مرحله در سیستم مدیریت هزینه که هدفش کنترل و کاهش هزینه‌هاست مهم است.
هزینه یابی برمبنای هدف:کاهش هزینههای چرخه محصول جدید است در حالی که کیفیت محصول تغییر نکند.
ویژگیهای دنیای جدید کسب و کار
رقابت
تغییرات سریع
اشتباهات و تاخیرهای بخشش ناپذیر
مشتریان خبره
افزایش کیفیت یا کاهش قیمت
پیش بینی
بهبود مستمر
تمرکز برون سازمانی
نگرش سیستمی (توجه کامل به همه اجزا-برون یا درون سازمان - مشکلات به طور کلی حل شود) تعریف هزینه یابی بر مبنای هدف
در زبان ژاپنی (مودا) به معنی فعالیت فاقد ارزش است در تئوری تولید ناب باید مودا را کمتر و کمتر و خلق ارزش را بیشتر و بیشتر نمود.تنها مصرف کننده نهایی است که میتواند ارزش را تعریف کند.
تمامی تعاریف هزینه یابی هدف بر کاهش هزینه در کل چرخه محصول تمرکز دارد.
*هاروات: هزینه یابی هدف یک مجموعه از روشهای مدیریتی و ابزارهایی است جهت هدایت هزینهها،تعیین اهداف فعالیتهای طراحی و برنامه ریزی محصول جدید،تامین کنترلهای آغازین برای فازهای بعدی عملیات و حصول اطمینان از اینکه محصولات به اهداف سود آوری تعیین شده در طول عمر خود خواهند رسید.
*کوپر: سیستمی از برنامه ریزی سود و مدیریت هزینه که به وسیله قیمت هدایت میشود، توجه شدیدی به مشتری دارد و بر طراحی و فرآیندهای مشترک تمرکز دارد.
یک رویکرد ساختار یافته و منظم برای تعیین هزینههای تولید میباشد که در آن یک محصول بایستی با سطح مشخصی از کیفیت و کارکرد با قیمت فروش پیش بینی شده به منظور ایجاد سطح مشخصی از سودآوری تولید گردد.
*انصاری و بل: سیستمی از برنامه ریزی سود و مدیریت هزینه که به وسیله قیمت هدایت شده و با محوریت مشتری،تمرکز بر طراحی میباشد. این سیستم، مدیریت هزینه را در مراحل آغازین محصول آغاز و با درگیر نمودن تمام زنجیره ارزش، در کل طول عمر محصول به کار می‌رود.
*تعریف کلی:
هزینه یابی هدف رویکردی است برای تعیین اینکه محصول مورد نظر با کیفیت و قابلیت کارکرد مشخص، با چه بهایی باید تولید شود تا سود مورد انتظار را در قیمت فروش به دست آورد.
بنابر این میتوان در مرحله طراحی،برنامه ریزی تولید را به نحوی انجام داد که محصول با بهای تمام شده هدف تولید شود.
دایره‌های فروش و بازاریابی، مهندسی تولید، حسابداری صنعتی و مدیریت با بکارگیری هزینه یابی هدف سه فرآیند کلی زیر را طرح ریزی میکنند:
تصمیم گیری در باره اینکه چه محصولی برای فروش باید تولید شود.
تعیین قیمت فروش هدف که از محیط رقابتی حاصل شده است.
مدیریت هزینه به منظور تحصیل سود مورد انتظار البته در این بین به مشتری ارزش میدهند.
اگر این هزینه یابی درست اجرا گردد میتوان موارد زیر را نیز انجام داد:
تعیین هزینه مورد انتظار تولید محصول
دستیابی به هزینه کاراتر
شناسایی نیازهای مشتریان
افزایش سودآوری در بلند مدت
تطابق فعالیتهای شرکت با نیازهای مشتریان
آگاهی اعضای کاری از اهداف هزینه و تعهد به نوآوری در محصول
استفاده از فرصتهای موجود در بازار
کاهش بهای خرید قطعات و مواد
ایجاد انگیزه و روحیه کار گروهی در سازمان
ورود به رقابت جهانی
مقایسه هزینه یابی بر مبنای هدف و هزینه یابی سنتی
هزینه یابی هدف هزینه یابی سنتی
( بهای تمام شده + درصدی از سود)
قیمت بازار به عنوان بخشی از برنامه ریزی بهای تمام شده در نظر گرفته میشود. قیمت بازار به عنوان بخشی از برنامه ریزی بهای تمام شده در نظر گرفته نمیشود.
قیمت هزینهها را تعیین میکنند. هزینهها قیمت را مشخص میکنند.
طراحی،عامل با اهمیت در کاهش هزینهها است و هزینهها قبل از رخداد مورد نظارت و کنترل قرار میگیرند. به منظور کاهش هزینهها،به ضایعات،ناکارایی و سربار تولید توجه میشود.
نیازهای مشتریان به عنوان راهنمایی برای کاهش هزینهها میباشد. مشتری در کاهش هزینه دخالتی ندارد و نیازها و سطح رقابت مشتری توجه نمیشود.
تامین کنندگان قطعات و مواد اولیه پیش از طراحی محصول درگیر میشوند. تامین کنندگان قطعات و مواد اولیه پس از طراحی محصول درگیر میشوند.
در برنامه ریزی بهای تمام شده از زنجیره ارزش استفاده میشود. در برنامه ریزی بهای تمام شده از زنجیره ارزش استفاده نمیشود.
مفاهیم هزینه یابی هدف
هزینه یابی بر مبنای هدف، مدیریت هزینه را از اولین مراحل تکوین محصول جدید آغاز و آنرا به کمک مشارکت در کل زنجیره ارزش در سراسر چرخه عمر محصول به کار می‌برد.
مراحل اجرای آن:
ابتدا شناسایی نیاز مشتریان محاسبه قیمت هدف
از طریق مهندسی ارزش طراحی محصول به گونه‌ای برنامه ریزی شود که بتوان محصول را با قیمت هدف از پیش تعیین شده تولید کرد.
اصول کلیدی در هزینه یابی بر مبنای هدف
قیمت،مبنا و محرک هزینه و تخمین آن
تمرکز بر مشتری ( محصولی به بازار عرضه گردد که اولا انتظارات مشتری را برآورد سازد. ثانیا مشتری راضی به پرداخت بهای آن باشد.ثالثا سهم بازار یا حجم فروش را افزایش دهد.)
تمرکز بر طراحی ( هزینهها از پیش کنترل شوند. تعییرات محصول و مهندسی آن پیش از تولید محصول انجام میشود.)
مشارکت واحدهای تخصصی ( همه شرکت باید در کاهش بهای تمام شده و رسیدن به بهای هدف تلاش کنند.)
جهت گیری در چارچوب چرخه حیات ( چرخه عمر تولید محصول کم شود که هم برای مشتری و هم برای تولید کننده مفید است.)
مشارکت در زنجیره ارزش و از بین بردن فعالیتهای فاقد ارزش افزوده شکاف هزینه تعیین هزینه هدف
در ابتدا طبق فرایند هزینه یابی هدف، هزینه هدف محاسبه میشود.
پیاده سازی QFD
از طریق بررسی‌های بازار، گفتگو با مشتریان،سوابق فروش و... نیازهای مشتریان در محصول مورد نظر شناسایی میشوند. در ادامه، با استفاده از نظرهای متخصصان و کارشناسان، مشخصههای فنی در محصول مورد نظر نیز مشخص می‌گردند؛ در مرحله بعد، نیازهای مشتریان و مشخصههای فنی وارد ماتریس خانه کیفیت شده، پس از تکمیل کردن ماتریس ارتباطات، وزن نهایی و اولویت بندی مشخصههای فنی تعیین میگردد.
تعیین هزینه تخمینی با توجه به نتایج QFD برای گزینه‌های پذیرفته شده مختلف
در این مرحله باید هزینه تخمینی محصول محاسبه شود. برای نیل به این هدف و در کنار هدف کسب رضایت مشتریان، با توجه به اولویت مشخصههای فنی شناسایی شده در مرحله قبل، با استفاده از نظر متخصصان مشخصه‌هایی انتخاب میشوند که به بهترین وجه نیازهای مشریان را برآورده سازند. در ادامه، بر مبنای هزینه این مشخصه‌ها و سایر هزینههای مربوطه، هزینه تخمینی محصول محاسبه میشود.
مقایسه هزینه تخمینی محصول و هزینه هدف و از بین بردن شکاف موجود
در این مرحله، در صورت وجود شکاف میان هزینه تخمینی و هزینه هدف، با استفاده از مهندسی ارزش باید این شکاف از بین برده شود. برای این منظور مقدار به دست آمده از هزینه تخمینی محصول با هزینه هدف تعیین شده مقایسه میشود؛ اگر هزینه به دست آمده کمتر از هزینه هدف باشد، به مرحله طراحی محصول می‌رویم و در غیر این صورت، با استفاده از فازهای مختلف مهندسی ارزش، هزینههای غیرضروری را تا حد ممکن کاهش می‌دهیم تا هزینه محصول به هزینه هدف نزدیک شود و اینکار را تا جایی تکرار می‌کنیم که هزینه به دست آمده برای محصول کمتر از هزینه هدف باشد؛ پس از حصول این هدف، به طراحی و تولید محصول می‌پردازیم و کماکان از مهندسی ارزش برای بهبود در مرحله طراحی و همچنین، بهبود درمرحله تولید محصول استفاده می‌بریم تا به هزینه هدف مقرر شده دست پیدا کنیم.
مطالعه موردی
با توجه به الگوی پیشنهادی، مطالعه‌ی موردی در شرکت فنی و مهندسی اخوان عباسی صورت گرفت. این شرکت که در زمینه طراحی و ساخت دستگاههای مربوط به خط تولید کارخانجات پلاستیک فعالیت میکند، در سال 1975 در استان اصفهان تأسیس گردیده است. یکی از دستگاههای تولیدی این شرکت که از اهمیت بالایی برخوردار است، دستگاه اکسترودر خط زن است. ماشین‌های اکسترودر با کاربردهای متنوع به طور گسترده‌ای برای شکل دهی اولیه به لاستیک برای عملیات بعدی و نیز برای شکل دادن به محصول نهایی استفاده میشوند. با توجه به نقشی که این ماشین در جایگاه رقابتی شرکت دارد، متخصصان شرکت دستگاه مذکور را برای پیاده سازی الگوی پیشنهادی انتخاب کردند. مراحل انجام مطالعه موردی به شرح زیر است:
6 -1 - تعیین هزینه هدف
با توجه به نتایج تحقیقات بازار، قیمت کف بازار برای این محصول در حدود 59 میلیون ریال تخمین زده شد. کارشناسان و متخصصان شرکت به منظور کسب مزیت رقابتی نسبت به رقبا، تصمیم گرفتند که محصول خود را با همان کیفیت و کارآیی، اما 8 درصد پایین تر از قیمت کف به بازار عرضه نمایند. بنابراین، قیمت هدف شرکت، 46 میلیون ریال به دست خواهد آمد. در ادامه، با در نظر گرفتن مالیات، مدیریت شرکت سود محصول را در حدود 20 درصد تعیین کردند که با توجه به این سود، هزینه هدف شرکت برای محصول موردنظر 8/36 میلیون ریال برآورد میشود. محاسبات مربوط به تعیین هزینه هدف محصول در جدول 1 نشان داده شده است.
6 -2 - پیاده سازی QFD
در ابتدا نیازهای مشتریان با روش‌هایی مانند بررسی بازار، نظرهای کارشناسان و متخصصان با تجربه شرکت و مصاحبه با مشتریان جمع آوری گردید. در ادامه، اهمیت نیازهای مشتریان با درجه بندی 1 تا 9 تعیین گردید که برای این منظور از میانگین نظرهای مشتریان و افراد با تجربه شرکت استفاده شد. سپس مشخصههای فنی در محصول مورد نظر با استفاده از نظر متخصصان شرکت تعیین شد و پس از وارد کردن نیازهای مشتریان، اهمیت نیازهای آنها و مشخصههای فنی در ماتریس خانه کیفیت، با استفاده از نظر کارشناسان ماتریس ارتباطات نیز تکمیل گردید(برای ارتباط ضعیف: 1؛ برای ارتباط متوسط: 5 و برای ارتباط قوی: 9 درنظر گرفته شد.) در نهایت، نیازهای مشتریان به مشخصههای فنی ترجمه شده و وزن نهایی مشخصههای فنی و اولویت بندی آنها مشخص گردید. نتایج حاصل شده در شکل 2 قابل مشاهده است همان گونه که ملاحظه میشود، گیربکس اولویت اول، تابلوی برق اولویت دوم، موتور اولویت سوم، رنگ اولویت چهارم، فن اولویت پنجم، چرخ زنجیر اولویت ششم و پیچ و مهره اولویت آخر را کسب کرده اند.
6 -3- تعیین هزینه تخمینی با توجه به نتایج QFD برای گزینه‌های پذیرفته شده مختلف
با توجه به نتایج حاصل شده از مرحله قبل به علت اینکه گیربکس، تابلو برق و موتور دارای بالاترین اولویت در میان مشخصههای فنی هستند، بنابراین، این قطعات باید دارای بالاترین کیفیت باشند تا نیازهای مشتری به بهترین وجه برآورده شود. برای این منظور با توجه به مدلهای موجود در بازار، با استفاده از نظر کارشناسان مدل‌هایی انتخاب شدند که دارای کیفیت بالایی باشند و به همین ترتیب، برای مشخصههای فنی که دارای اولویت پایین تری هستند، مدلهای با کیفیت کمتر انتخاب گردید و در نهایت، با توجه به هزینههای مشخصههای فنی انتخاب شده و سایر هزینههای مربوط، هزینه تخمینی محصول محاسبه گردید که نتایج در جدول 2 نشان داده شده است.
٦٨
6 -4 - مقایسه هزینه تخمینی محصول با هزینه هدف و از بین بردن شکاف موجود
همان گونه که نتایج محاسبات نشان داد، هزینه 8/36 هزینه تخمینی 17/40 میلیون ریال به دست آمد. با مقایسه این دو، ملاحظه میشود که هزینه تخمینی بیشتر از هزینه هدف است. بنابراین، باید با استفاده از مهندسی ارزش هزینههای زائد کاهش یابد. همچنین، گزینه‌های دیگری از مشخصههای فنی که می‌توانند نیازهای مشتریان را به خوبی برآورده سازند، بررسی شوند و مطابق با آنها هزینه تخمینی مجدداً محاسبه شود. برای این منظور، مدلهای موجود در بازار شناسایی شدند. نتایج در جدول 3 نشان داده شده است. . اکنون با توجه به این مدل‌ها و استفاده از نظر کارشناسان و همچنین، نتایج حاصل از QFD، مدل‌هایی که با حفظ کیفیت محصول، دارای قیمت کمتری هستند، انتخاب میشوند. برای این منظور تابلو برق ایرانی، جایگزین تابلو برق آلمانی و نیز موتور موتوژن تبریز جایگزین موتور مدل آلمانی شد. بعلاوه، با توجه به اولویت پایین فن، مدل ژاپنی آن
٦٩
جایگزین مدل آلمانی گردید که در ادامه هزینه تخمینی محصول با توجه به مشخصههای فنی جدید و سایر هزینههای مربوط محاسبه گردید. پس از انجام محاسبات، هزینه تخمینی جدید 67/36 به دست آمد و همان گونه که ملاحظه میشود این هزینه تخمینی از هزینه هدف تعیین شده (8/36) دارای مقدار کمتری است. بنابراین با توجه به الگوی پیشنهادی اکنون میتوان مرحله طراحی محصول را آغاز نمود.
تفاوت مدیریت هزینه در ژاپن و آمریکا
اجرای هزینه یابی بر مبنای هدف در ایران
برخی تفاوتهای پژو GLX با GLI
1- استفاده از رنگ روغنی به جای رنگ متالیک
2- همرنگ نبودن قسمت میانی سپرها با بدنه
3- استفاده از رنگهای متفاوت با گونه Glx برای بدنه
4- استفاده از قطعات با جنس الیاژ نامرغوب تر از GLX
.*تفاوتهای داخلی
1- حذف بالا برهای برقی شیشه‌های جلو
2- آینه‌های جانبی با کنترل دستی به جای الکتریکی
3- کنترلهای سیستم تهویه از نوع خطی به جای مدور
4- اگر در موتور را باز کنید مشاهده می‌نمائید که پوشش صدا گیر زیر در موتور حذف شده و در صندوق عقب خبری از فوم نگهدارنده ابزار وجک نیست.
*. تجهیزات Gli
1- کولر و فرمان هیدرولیک قابل توجه‌ترین موارد موجود هستند.
2- قفل مرکزی،شیشه‌های رنگی و پخش صوت کاست به همراه دور شمار موتور
*. ویژگیهای مثبت پژوGli
1- فضای داخلی مناسب
2- قابلیتهای حرکتی مطلوب
3- فراوانی لوازم یدکی
*. ویژگیهای منفی پژوGli
1- کیفیت ساخت پائین
2- ناقص بودن تجهیزات
3- عدم جذابیت ظاهری
مقدمه
براساس تحقیق برلینر و همکاران(1988)هزینه یابی استاندارد و حتی سیستمهای مدیریت هزینه سنتی از معیارهای عملکردی استفاده میکنند کهاغلب با اهداف استراتژیک تولیدی در تضاد بوده و همچنین به اندازه کافی در خصوص معیارهای غیر مالی مانند کیفیت و انعطاف پذیری نمیتوانند اطلاعاتی را ارائه دهند.اما امروزه برخی از شرکتها دریافته‌اند که سیستم‌هایی همچون هزینه یابی استاندارد،کفایت لازم برای همراهی با اهداف و فرایندهای مدرن تولیدی را ندارد وبه جای آن به دنبال پذیرش هزینه یابی کایزن هستند که به عنوان یک ابزار مدیریت استراتژیک در حال گسترش است.
در هزینه یابی استاندارد هدف آن است که تا حد امکان هزینهها مطابق استاندارد بوده و از انحرافهای نامساعد پیشگیری شود،در صورتی که هزینه یابی کایزن هدفش کاهش مستمر هزینهها بوده و در این راه از تجزیه و تحلیل ارزش استفاده میکند.
تاریخچه کایزن
در جنگ جهانی دوم ژاپن به طور کامل تخریب شد.در آن زمان آنها هیچ گونه منابع و کارخانه‌ای نداشتند،اما مهمترین سرمایه یعنی نیروی انسانی هنوز در اختیار کشور بود.به این ترتیب یک نهضت ملی در ژاپن شکل گرفت.همه ژاپنی‌ها قبول کردند که پاسداری از کیفیت باید وظیفه همه باشد.بنابراین همه کارکنان سازمانهای مختلف از آموزشهای لازم برخوردار شدند و تیمهای کاری به نام حلقه‌های کنترل کیفیت در سراسر کشور شروع به کار کردند تا بهبود مستمر انجام شود.این حلقه‌ها امروزه در کشورهای آسیای شرقی هنوز فعال‌اند و به حلقه‌های کایزنی معرو ف‌اند به همین دلیل محصولهای ژاپنی از لحاظ کیفیت جزء بهترین محصولهای جهانی است.
کایزن چیست؟
کایزن به معنی خیلی ساده یعنی بهسازی. به علاوه، کایزن مفهوم بهسازی مستمر در زندگی شخصی، زندگی خانوادگی، زندگی اجتماعی، و زندگی کـاری را نیـز م یدهد. استفاده از کایزن در محیط کاری، به معنی بهسازی مستمرکلیه فعـالیت‌ها با همکاری کلیـه پرسنـل سـازمان، اعم از مدیـران و کارگـران است.کایزن ترکیبی دو کلمه‌ای از یک مفهوم ژاپنی است که تعریف آن تغییر به سمت بهتر شدن یا بهبود مستمر و تدریجی است. در واقع کایزن بر این فلسفه استوار است که برای ایجاد بهبود در سازمانها لازم نیست به دنبال تغییرات انفجاری یا ناگهانی باشیم، بلکه هر نوع بهبود یا اصلاح به شرط آنکه پیوسته و مداوم باشد، ارتقای بهره وری را در سازمانها به ارمغان خواهد آورد. KAI + ZEN = KAIZEN بهبود مستمر و تدریجی با بهره گیری از مشارکت کارکنان
ارتباط بهبود مستمر و سه نوع فعالیت فاقد ارزش افزوده
در نگاه کایزنی برای تحقق بهبود تدریجی و مستمردر سازمانها باید سه اقدام اساسی زیر صورت گیرد:
1- مورا(MURA) آن دسته از فعالیتهایی که به شکلی برای تکمیل و بهبود سطح کیفی خدمات و تولیدات لازمند به فعالیتهای سازمان افزودهشود.(دارای ارزش افزوده)
2- موری (MURI)فعالیتهایی که به نحوی در جای دیگری بصورت موازی انجام می شوند و بایستی با یکدیگر تلفیق شوند.(فاقد ارزش افزوده)
3- مودا (MUDA)مودا از نگاه ژاپنی‌ها به هر فعالیتی اطلاق میشود که برای سازمانها ایجاد هزینه میکند، اما ارزش افزوده‌ای تولید نمی‌کند .
به عبارتی مودا مجموعه فعالیتهایی است که از نظر مشتری نهایی ارزشی ندارد و مشتری تمایلی به پرداخت پول برای این فعالیتها ندارد.
انواع مختلف موداها
1: مودای تولید بیش از نیاز بازار
تولید بیش از حد زمانی حادث میشود که کالاهایی بیش از نیاز مشتریان تولید شود.تولید بیش ازاندازه بدترین نوع مودا است زیرا سبب ایجاد دیگر موداها از جمله مودای انبارش(موجودی) میشود.
2: مودای انتظار و تاخیر
به دلیل نگهداری ضعیف و ناصحیح ممکن است تجهیزات تولیدی دچار اشکال شوند وباعث تاخیر در تولید گردند.
3: مودای حمل و نقل و انتقال
انتقال و هرگونه جابجایی مواد که به ارزش تولیدات نمی‌افزاید مثل جابجایی مواد بین واحدهای تولیدی،همچنین انتقال محصول در معرض خطراتی همچون آسیب خوردگی، مفقودشدن و ضایع شدن قرار دارد.
4: مودای حرکت‌های اضافی
در مقایسه با مودای حمل و نقل،این مودا به تولیدکننده،کارگر و تجهیزات مربوط میشود و شامل دارائی‌های ثابت و یا هزینههای متحمل شده در طول تولید نیز میشود.
5: مودای انبارش(موجودی)
اتلاف موجودی عبارت است از در اختیار داشتن مقادیر زیاد و ناضروری از مواد خام، موجودی در حال ساخت (Work In process) و کالاهای نیمه تمام و همچنین کالاهای تمام شده. موجودی بیش از حد موجب هزینههای اقتصادی بالاتر،هزینه انبارداری بیشتر و مقادیر بیشتر معیوبات میشود .
6: مودای ایراد در اجرای فرایندتولید:
در شرکت‌هایی که هزینه مواد به گونه نسبی بالاست،ایراد در این مواد یا فرایند تولید میتواند هزینههای زیادی را برای شرکت داشته باشد.
7 : مودای تولیدضایعات و دوباره کاری:
تصحیح، یا دوباره کاری، زمانی اتفاق م یافتد که بعضی فعالیتها باید دوباره صورت گیرد به این دلیل که در بار اول درست انجام نشده است.
تصحیح معمولاً موجب اختلال در جریان یکنواخت تولید و ایجاد تنگناها و توقف در فرایند تولید میشود.
٧٤
مفاهیم هزینه یابی کایزن
ایمایی کسی که اصطلاح کایزن را در سال 1986 ارائه داد، آن را به عنوان مداخلۀ همۀ افراد اعم از مدیریت ارشد، مدیران میانی وکارگران برای بهبود وپیشرفت تعریف میکند. کایزن به مفهوم بهسازی و بهبود مستمر برسه بعد استوار است:
· بالا بردن کیفیت محصولات و خدمات
· به صفر رسانیدن ضایعات
· تأمین رضایت مشتری
به منظور دستیابی به این اهداف همۀ اعضای سازمان باید در مورد بهینه سازی مستمر در خود احساس تعهد نمایند.
در فلسفه کایزن به رضایت مشتری توجه خاصی میشود و فرض را بر آن می‌گذارد که تمام فعالیتها و بهبودها باید به رضایت مشتری منجر گردد.
برای دستیابی به این هدف از روشهای سه گانه زیر استفاده میشود که به مثلث جوران معروف است:
1- کنترل کیفیت
2- بهبود کیفیت
3- تضمین کیفیت
به گونه اصولی باید گفت که ثبات و ماندگاری در صحنه رقابت و بازرگانی نیازمند اصلاحات پیگیر و همیشگی است مثلا در شرکت تویوتا که در استفاده از تکنیک کایزن شهرت یافته از تمامی کارکنان صف خواسته شده است در مواقعی که با موارد غیر عادی در تولید روبه رو هستند با هماهنگی مسئول خود تولید را متوقف کنند و پیشنهادهایی را برای بهبود ارائه دهند .
پیام استراتژی کایزن را میتوان در این جمله خلاصه نمود
“حتی یک روز را نباید بدون ایجاد نوعی بهبود در یکی از بخشهای شرکت یا سازمان سپری کرد“ مراحل اجرای کایزن
مراحل اجرای کایزن به شرح ذیل میباشد.
1- عملیات را استاندارد کنید
2- عملیات استاندارد شده را اندازه گیری و ارزیابی کنید
3- اندازه گیریها را با الزامات مقایسه کنید
4- به وسیله کارآفرینی الزامات را برآورده ساخته و بهره وری را افزایش دهید
5- عملیات جدید و بهبود یافته را استاندارد کنید
6 - چرخه بالا را تا ابد تکرار کنید
مدیریت و کایزن
اگر بخواهیم وظایف مدیران را برشمریم، به فهرست بلند بالایی از اقدامات ریز و درشت میرسیم که بسیاری از آنها درچارچوبهایی قابل دسته بندیاست . دانشمندان علوم مدیریت بر همین اساس نظریاتی را خلق کرده‌اند که مهمترین کاربرد آنها، دسته بندی یا طبقه بندی این وظایف است. یکی از این نظریات پذیرفته شده نظریه تئوری کولنزو است که اهم وظایف مدیران را این گونه بر می‌شمارد:
1- هدایت و رهبری
2- سازماندهی
3- برنامه ریزی
4- نظارت و کنترل
5 -هماهنگی بودجه بندی و کایزن
بودجه بندی کایزن، بهبود مستمر پیش بینی شده را در ارقام بودجه وارد میکند . بسیاری از کاهش هزینهها در اثر کاربرد بودجه بندی کایزن و از طریق بهبودهای بسیار کوچک بوده تا از طریق یک جهش نجومی .
یکی از جنبه‌های مهم بودجه بندی کایزن، به کاربردن سیستم پیشنهادهاست که اعتقاد شرکتهای اجرا کننده بودجه بندی کایزن بر این است که کارکنانی که مستقیما با کار در ارتباط هستند بهترین اطلاعات را در خصوص بهترین شیوه انجام کار در اختیار دارندو این کارکنان نسبت به پیشنهادهایشان و به تناسب آن پاداش میگیرند .
شکل فرآیند کایزن استاندارد و سیکلهای آن
دو سیکل کنترل کاهش هزینههای فرآیند
1- سیکل کایزن یا سیکل اصلاح مداوم
2- سیکل نگهداری
سیکل اول شامل چهار گام مرتبط زیر است .
1- برنامه
2- اجرا
3- مقایسه
4- تجدید نظر
گامهای سیکل کایزن یا سیکل اصلاح مداوم
برنامه : مقدار اصلاحات فرآیند برای دوره آینده را بر اساس استانداردهای قابل حصول ( عملی ) جهت حذف یا کاهش فعالیتهای فاقد ارزش افزوده مشخص میکند.
اجرا: به پیاده سازی و عملی ساختن عملیات شرکت با توجه به استانداردهای از قبل تعین شده
مقایسه : به بررسی تفاوت بین اطلاعات واقعی ناشی از پیاده سازی عملیات واستانداردهای از قبل تعیین شده می‌پردازد تا انحرافات را مشخص سازد.
تجدید نظر : تعدیل استانداردهای از قبل تعیین شده است با توجه به اطلاعات جدید در دسترس و اطلاعاتی که از سیکل قبلی بدست می‌اید.
سیکل نگهداری
استاندارد جدید مبنای بودجه بندی آینده را فراهم میسازد و این اطلاعات از سیکل دوم یعنی سیکل نگهداری استفاده میکند.اجزاء سیکل نگهداری شامل چهار جزء زیر است .
1- برقراری مجدد برنامه
2- اجرا
3- مقایسه
4- تجدید نظر
در این سیکل، استاندارد بر اساس اصلاحات قبلی تنظیم میشود (برقراری ) . سپس اقدامات لازم جهت پیاده سازی استاندارد به عمل می‌اید ( اجرا ) و با عملیات واقعی مقایسه میشود تا بتوان تعیین کرد که عملیات انجام شده تا چه حد با استاندارد از قبل تعیین شده مطابقت دارد ( مقایسه )، اگر این تطابق وجودنداشته باشد اقدامات اصلاحی ( تجدید نظر ) باید صورت گیرد.
اصول بیست گانه مدیریت در کایزن
- نگویید چرا این کار انجام نمیشود. فکر کنید چگونه می‌توانید آن را انجام دهید.
- در مورد مشکل به وجود آمده نگرانی به خود راه ندهید. همین الان برای رفع آن اقدام نمایید.
- از وضعیت موجود راضی نباشید. باور داشته باشید که همیشه راه بهتری هم وجود دارد.
- اگر مرتکب اشتباه شدید، بلافاصله در صدد رفع اشتباه برآیید.
- برای تحقق هدف به دنبال کمال مطلوب نگردید.اگر60%از تحقق هدف اطمینان دارید دست بکار شوید.
- برای پی بردن به ریشه مشکلات 5 بار بپرسید چرا؟
- سعی نکنید از دفتر کار خود مشکلات محیط را حل کنید.
- همیشه برای حل مشکل از داده و اطلاعات کمی و به روز استفاده کنید.
- برای حل مشکل بلافاصله به دنبال هزینه کردن نباشید. بلکه از خرد خود استفاده کنید. اگر عقلتان به جایی نمی‌رسد، آن را در همکارانتان بجویید و از خرد جمعی استفاده کنید.
- هیچ وقت جزئیات و نکات ریز مسئله را فراموش نکنید. ریشه بسیاری از مشکلات در نکات ریز است.
- حمایت مدیریت ارشد منحصر به قول و کلام نیست. مدیریت باید حضور ملموس داشته باشد.
- برای حل مسائل هر جا که امکان آن وجود دارد از واگذاری اختیار به زیردستان ابا نکنید.
- هیچ وقت به دنبال مقصر نگردید. هیچ گاه عجولانه قضاوت نکنید.
- مدیریت دیداری و انتقال اطلاعات بهترین ابزار برای حل مسئله به صورت گروهی است.
- ارتباط یک طرفه دستوری از بالا به پایین مشکلات سازمان را پیچیده تر میکند. مدیریت ارشد باید با لایه‌های پایین تر سازمان ارتباط دو جانبه داشته باشد.
- انسانها توانایی‌های فراوانی دارند. از الگوهای چند مهارتی و غنی سازی شغلی برای شکوفا شدن آنها استفاده کنید.
- تنها فعالیتهایی را انجام دهید که برای سازمان شما ارزش افزوده ایجاد میکنند.
- فراموش نکنید که 5 ت (5s)، پایه و بنیان ایجاد محصولی با کیفیت است.
- بر اساس الگوهای کار گروهی، مسائل محیط کارتان را حل کنید.
- حذف مودا ( اتلاف) فرآیندی پایان ناپذیر است. هیچ وقت از این کار خسته نشوید.
مرحله آماده سازی یا پنج ت 5S
پنج S نام ژاپنی پنج شیوه مدیریتی سازمانی است .
پنج S فلسفه و روشی است برای سازماندهی ومدیریت فضا و جریان کار با بهبود کارایی به وسیله حذف ضایعات، بهبود جریانات و کاهش ناهمواری‌های فرآیند.
1 (seiri) تشخیص -
2 (seton)ترتیب -
3 (seiso)تنظیف -
4 (seiketsu)تنظیم -
5 (shitsuke)تکلیف -
مرحله آماده سازی - تشخیص 5S
(sorting)تشخیص
به معنی جدا کردن آن چه ضروری است از غیر ضروری‌ها.بررسی ابزارها،مواد و غیره در تمامی مراحل به منظور حفظ کردن فقط اقلام ضروری و اساسی و حذف سایر موارد.
(set in order)ترتیب
مرتب و منظم کردن اقلام ضروری به بهترین وجه ممکن میباشد که دسترسی به آنها را درمواقع لزوم آسان نماید. برای مثال ابزارها و تجهیزات باید در جایی نگه داری شوند که مورد استفاده قرار میگیرند و فرایندها باید طوری طراحی شوند که کارایی را بهبود بخشند.
مرحله آماده سازی - ترتیب5S
(sweeping or cleanliness)تنظیف
پاک سازی و تمیز کردن محل و کلیه اشیاء و لوازم مورد نیاز و قراردان هرچیزی در سر جای خود در پایان هر شیف کاری و این کار باید مرتبا انجام شود نه فقط زمانی که اشیاء کاملا کثیف شده اند.
(standardizing)تنظیم
استاندارد و رویه مند کردن مستمر اقداماتی که توضیح داده شد به گونه‌ای که افراد بدانند مسئولیتشان در قبال این اقدامات چه است.
(sustaining the discipline)تکلیف
ایجاد بسترهای لازم برای رعایت و بازبینی این استانداردها.زمانی که چهارs مذکور ایجاد شد به رویه جدید عملیات شرکت تبدیل میشود.رعایت این رویه جدید به افراد این اجازه را نمی‌دهد که به رویه قبلی بازگردند و زمانی که پیشنهادی در خصوص بهبود روش یا ابزار ارائه شود باید چهار s قبلی مورد بازبینی قرار گیرد.
کایزن و کنترل کیفیت جامع (TQM)
کنترل کیفیت جامع شامل فعالیتهای سازمان داده شده کایزن است که با مشارکت کلیه کارکنان شرکت و در سطحی فراگیر و گسترده در پی بهبود مستمر عملکرد شرکت در تمامی بخ شها و قسمتهای مختلف کاری است.
کنترل کیفیت جامع جنبشی است که بر بهسازی عملکرد مدیریت تمرکز یافته و شامل موارد زیر است:
1- تضمین کیفیت
2- کاهش هزینهها
3- حفظ سهم از بازار
4- رعایت دقیق برنامۀ زمانی تحویل کالا
5- افزایش ایمنی
6 - ساخت تولیدات جدید
7- افزایش بهره وری
8- مدیریت عرضۀ کالا و محصولات کایزن و سیستم پیشنهادها
این سیستم بر این اصل استوار است که اغلب پیشنهادهای سازنده از بطن کارگرانی برخواهد خواست که درگیر فعالیت در کارخانه بوده و مشکلات را از نزدیک لمس کرده باشند . ویژگی مهم این فعالیت، افزایش سطح استانداردها به واسطه اجرای پیشنهادهای رسیده است . استانداردی که با میل و اراده و پیشنهادخود کارگر به وجود آمده است به وسیله خود او رعایت میشود و مورد توجه خاص قرار میگیرد . در این سیستم هم از نیروی فکری و هم از نیروی بدنی کارگر استفاده میشود .در اندیشه کایزنی در وهله اول نتیجه اقتصادی پیشنهادها از اهمیت چندانی برخوردار نیست بلکه تأکید ناشی از تقویت روحیه مشارکتی سازنده کارکنان بر سود است .
کایزن در برابر نوآوری
مدیریت از دو عنصر تشکیل شده است :
بهبود + نگهداری = مدیریت
نگهداری به فعالیتهای تداوم بخش استانداردهای موجود در فناوری، مدیریت و غیره اطلاق میشود.بهبود نیز به تدابیری اطلاق میشود که برای بهبود این استانداردها به کار می‌رود. از طرفی بهبود شامل موارد زیر است :
نوآوری + کایزن = بهبود
کایزن به اصلاح‌های جزئی به عمل آمده در وضع موجود از طریق تلاشهای بی وقفه مربوط است و نوآوری به اصلاح‌های کلی ناشی از سرمایه گذاری وسیع در فناوری اطلاق میشود.
مقایسه کایزن با نوآوری
نوآوری کایزن
کوتاه مدت ولی مهیج بلندمدت و با دوام ولی غیر مهیج 1 - تاثیر
گامهای بلند گامهای کوچک 2 - سرعت
متناوب و کوتاه مداوم و طولانی 3 - دوره
ناگهانی وبا نوسان تدریجی و پیوسته 4 - تغییر
تعدادی نخبه فراگیر 5 - مشارکت
از رده خارج کردن و دوباره سازی نگهداری و بهبود 6 -روش
سرمایه گذاری زیاد و تلاش اندک سرمایه گذاری کم و تلاش بی وقفه 7 -نیازهای عملی
تکنولوژی مردم 8 - جهت تلاشها
مناسب برای اقتصاد با رشد سریع مناسب برای اقتصاد کم رشد 9 - تفکر
نتیجه گرا روندگرا 10 - تفکر
مقدمه
تئوری محدودیتها به یکی از مهمترین موضوعات در ادبیات حسابداری تبدیل شده است.
این تکنیک یک فلسفه مدیریتی جامع است که توسط گلدرت در کتابی به نام »هدف« در سال 1986 معرفی شد.
بر طبق این تئوری هر سازمانی برای دستیابی به اهداف بیشتر و بالاتر خود با تعداد بسیاری از محدودیتها روبرو است. بنابراین همواره حداقل یک محدودیت وجود دارد.
تئوری محدودیت
فلسفه اصلی تئوری محدودیت، استفاده بهینه از محدودیتها و گلوگاههای تولیدی است . این تئوری به سیستم تولید شرکتهای صنعتی به عنوان رشته‌ای از فرآیندهای مرتبط، مانند حلقه‌های یک زنجیر می‌نگرد . یک زنجیر هنگامی تقویت میشود که ضعیف‌ترین حلقه آن تقویت شود . معمولاً ساخت محصول با عبور از ایستگاههای مختلف تولیدی انجام میشود . گلوگاهها زمانی بوجود می‌آیند که ظرفیت تولیدی هریک از ایستگاههای فرایند تولید با یکدیگر متوازن نباشند .
محدودیت عبارت است از : هر عاملی که بازده سیستم را در ارتباط با هدف یا مقصود از پیش تعیین شده محدود کند .
در سازمانها و کارخانجات محدودیت را با نام گلوگاه می‌شناسند. منبع گلوگاهی منبعی است که ظرفیتش کمتر یا مساوی تقاضای مورد انتظار برای آن است.
بیشتر از تقاضای آ اس.
وابستگی رویدادها یا پیش نیازها:
یعنی یک رویداد یا یک سری از رویدادها حتما باید اتفاق بیافتد تا یک کار دیگر بتواند شروع شود رویداد پس آیند منوط به رویداد پیش نیاز است.
تئوری محدودیتها یک استراتژی عملیاتی ترکیبی است.
از معایب وجود محدودیت در فرایند تولید افزایش کالای در جریان ساخت است.
دومین زیان وجود محدودیت در فرایند تولید افزایش ظرفیت بلا استفاده در سایر بخشهای شرکت است
از دیگر معایب وجود محدودیت در فرایند تولید عدم تحویل کالا و خدمات به مشتریان به صورت به موقع و در زمان مقرر است مهمترین زیان وجود محدودیت در فرایند تولید افزایش بهای تمام شده محصولات و خدمات است.
کاهش توان رقابتی شرکت و افت کیفی محصولات از دیگر معایب وجود محدودیت در فرایند تولید است.
در تئوری محدودیتها مدیران واحدهای تجاری باید در جستجوی راه حلی برای رفع عامل محدودیت باشند و به بخشهای غیر گلوگاهی در مرحله بعد توجه داشته باشند.یعنی محدودیتها در تئوری محدودیتها از نطر ارجحیت دارای سلسله مراتب می‌باشند.
مفروضات کلیدی تئوری محدودیتها:
فرض کلیدی و اساسی تئوری محدودیتها این است که میتوان سازمانها را از طریق سه متغیر زیر ارزیابی و کنترل نمود:
توان عملیاتی (Throughput)
یعنی چه مقدار پول توسط شرکت ایجاد شده است.توان عملیاتی برابر است با درآمد فروش پس از کسر هزینه مواد مستقیم سایر هزینهها به عنوان هزینههای دوره و ثابت تلقی میشوند.
هزینههای عملیاتی:
مقدار پولی که صرف میشود تا شرکت اداره شود.
این هزینهها باید توسط توان عملیاتی سیستم پوشش داده شوند در غیر این صورت شرکت برای مدت طولانی دوام نخواهد داشت.
موجودی کالا:
یعنی چه مقدار وجوه نقد توسط شرکت بلوکه شده است.
افزایش توان عملیاتی کاهش موجودیها و کاهش هزینههای عملیاتی تاکید تئوری محدودیتها است.
شاخصهای جدید موردنظر تئوری محدودیت
شاخصهای جدید موردنظر تئوری محدودیت عبارتند از:
گام‌ها
اجرای موفق تئوری محدودیتها مستلزم اجرای الگوریتمی با 5 گام اساسی و توجه به قواعد خاصی است .
پنج گام اساسی عبارتند از:
- شناسایی محدودیت سیستم
- حداکثر استفاده از محدودیت سیستم ( بهره وری 100% محدودیت )
- حمایت همه جانبه سایر اجزای سیستم از محدودیت
- ارتقای محدودیت سیستم
- پایدار سازی سیستم و حرکت به سمت شناسایی محدودیت جدید الف – شناسایی محدودیتهای سیستم
مهمترین مرحله، شناسایی محدودیتهاست . محدودیت هر عامل یا عنصری است که مانع از دستیابی سیستم به سطوح بالاتر از عملکرد، در چارچوب هدف تعیین شده میشود (بلک استوان و ککس 2004) .
ب – بهره برداری از محدودیتهای سیستم
تئوری محدودیت معتقد است که مدیران باید اغلب برای تصمیم گیری در مورد ترکیب تولید، به مقدار عملکرد ایجادی هر واحد از محدودیت توجهی کنند(مقدار عملکرد هر واحد از محدودیت به این معنا است که به ازای استفاده از هر یک واحد محدودیت موجود، چه میزان عملکرد ایجاد میشود ) ج)حمایت همه جانبه سایر اجزای سیستم از محدودیت
پس از تعیین این که چه محصولی و به چه میزان باید تولید شود، عملکرد مابقی سیستم که دارای محدودیت نیستند را باید با توجه به تصمیم گرفته شده، به صورت زیرسنجید:
- جریان ورودی و خروجی بین بخشها را متوازن شود .
- میزان بهره برداری از ایستگاههای غیر گلوگاهی از طریق محدودیتهای موجود در سیستم تعیین میشود .
- ساعات استفاده نشده توسط ایستگاههای غیر گلوگاهی ( اگر طبق برنامه باشد ) را نباید به عنوان کم کاری در نظر گرفت .
- ساعات تلف شده ( استفاده نشده ) توسط گلوگاهها باید به عنوان ساعات تلف شده کل سیستم مدنظر قرار گیرد .
د – رفع محدودیتهای سیستم
این مرحله شامل تلاش برای رفع محدودیتها از طریق ایجاد ظرفیت اضافی برای نقاط گلوگاهی است . به عنوان مثال، میتوان محدودیت کارگر دارای محدودیت را از طریق استخدام افراد دیگری با مهارت مشابه رفع کرد و یا اینکه کارگران دیگر شرکت را که دارای زمان خالی هستند، آموزش داد تا بتوانند همان کار کارگر مزبور را انجام دهند . راه حل سوم این که همان کارگر را آموزش داد تا سریع تر کار کند .
ه) به کارگیری دوباره فرایند، در صورت رفع محدودیت
به دلیل این که هدف مدیریت بهبود مستمر و بلند مدت است، با رفع محدودیتهای موجود، این هدف متوقف نمیشود . زیرا، زمانی که این محدودیتها برطرف شد، دیگر محدودیتها ظاهر میشوند . برای استفاده بهینه از آنها باید دوباره به مرحله اول بازگشت ( فرایند بهبود مستمر ) .
انواع محدودیت:
1- محدودیت خارجی:
کمبود سفارش مشتریان، محدودیت دسترسی به مواد اولیه، محدودیتهای سیاسی
2- محدودیت داخلی:
- تجهیزات
- نیروی کار
- سیاستها
انواع ماشین آلات(جریان تولیدی) در تئوری محدودیتها:
جریان تولید نوعI PLANT) :I)
جریان مواد خام در درون دستگاه به ترتیب است. در این حالت کندترین عملیات محدودیت محسوب میشود.
جریان تولید نوعA PLANT) :A)
جریان مواد خام در درون دستگاه به صورت چند به یک است. در این حالت هماهنگ سازی اجزاء مختلف محدودیت محسوب میشود.
جریان تولید نوعV PLANT) :V)
جریان مواد خام در درون دستگاه به صورت یک به چند است. در این حالت نقطه تفکیک محدودیت محسوب میشود.
جریان تولید نوعT PLANT) :T )
جریان مواد خام در درون دستگاه به صورت چند به چند است.
• این جریان تولید محدودیتهای جریان تولید I و Vرا همزمان داراست.
• تئوری محدودیتها برای کمک به مدیران جهت کاستن از میزان چرخه‌های زمانی پایه گذاری شده است.
• چرخه زمانی برابر است با فاصله زمانی بین دریافت سفارش مشتری و ارسال سفارش
تفاوتهای تئوری محدودیت و حسابداری صنعتی سنتی
مهمترین تفاوت این دو در این است که تئوری محدودیت توجه عمده‌ای بر افزایش سطح عملکرد و کاهش هزینههای عملیاتی و سطوح موجودی دارد، اما حسابداری صنعتی سنتی بدون توجه به افزایش سطوح موجودی و هزینههای عملیاتی، اقدام به تولید محصول سودآور تر میکند ( بدون در نظر گرفتن میزان استفاده محصولات تولیدی از منابع دارای محدودیت ) . از طرف دیگر، نحوه انتخاب محصول سودآورتر در دو سیستم یکسان نیست .
تئوری محدودیت معتقد است شرکت زمانی عملکرد مناسبی دارد که محصولات را برای فروش تولید کند، بدون این که میزان موجودی را افزایش دهد . به عبارت دیگر، میزان تقاضای مشتریان ( بازار) را نیز مدنظر قرار دهد ( نورن و همکاران 1995) .
تئوری محدودیت با هزینههای عملیاتی به عنوان یک هزینه ثابت در طول دوره زمانی کوتاه مدت برخورد میکند .
تئوری محدودیت معتقد است شرکت زمانی عملکرد مناسبی دارد که محصولات را برای فروش تولید کند، بدون این که میزان موجودی را افزایش دهد . به عبارت دیگر، میزان تقاضای مشتریان ( بازار) را نیز مدنظر قرار دهد ( نورن و همکاران 1995) .
تئوری محدودیت با هزینههای عملیاتی به عنوان یک هزینه ثابت در طول دوره زمانی کوتاه مدت برخورد میکند .
تئوری محدودیت معتقد است کارایی هر بخش یا ماشین آلات را باید با توجه به محدودیتهای موجود در کل سیستم، ارزیابی کرد . اما، سیستم سنتی بدون در نظر گرفتن محدودیتهای سیستم، عملکرد هر بخش یا قسمت را ارزیابی میکند .
تئوری محدودیت یک سیستم هزینه یابی محصول نیست . اما هدف هزینه یابی بر مبنای فعالیت فراهم کردن اطلاعات مربوط و صحیح از طریق ایجاد رابطه علت و معلولی بین هزینهها و منابع مصرف شده، برای تصمیم گیری مدیران در زمینه محصولات، خدمات و مشتریان است .
در تئوری محدودیت فرض میشود که ظرفیت تولیدی مشخص است و مدیران نمیتوانند هزینههای عملیات را به سرعت تغییر دهند ( ثابتند ) اما هزینه یابی بر مبنای فعالیت فرض میکند که مدیران قادر به تغییر و اصلاح ظرفیت منابع تولید هستند
در تئوری محدودیت محصولاتی تولید میشود که به ازای استفاده از یک واحد محدودیت حاشیه عملکرد بیشتری ایجاد میکند . اما در هزینه یابی بر مبنای فعالیت حجم و نوع ترکیب تولید در یک چشم انداز بلندمدت بررسی و تعیین میشود و سودآوری محصول در یک برهه زمانی بلندمدت مدنظر قرار میگیرد .
در تئوری محدودیت یک دوره زمانی کوتاه مدت مدنظر است و فرض میکند تمامی هزینهها به جز هزینه مواد اولیه ثابت و ریخته شده است . اما در هزینه یابی بر مبنای فعالیت دوره زمانی بلندمدت مدنظر قرار میگیرد و فرض میکند بیشتر هزینهها متغیر هستند .
در تئوری محدودیت فرض بر این است که مدیریت هیچ گونه کنترلی بر روی منابع دستمزد و سربار ندارد اما در هزینه یابی بر مبنای فعالیت فرض بر این است که مدیریت کنترل کامل و مطلق بر روی این منابع دارد .
انتقادات وارده بر تئوری محدودیت
بیشتر انتقادات وارده به تئوری محدودیت ناشی از تمرکز آن بر دوره زمانی کوتاه مدت است . رابرت کپلن ( 1990)، حسابداری عملکرد ( و به تبع آن تئوری محدودیت ) را به دلیل نادیده گرفتن هزینههای ثابت و تاًکید بر بهینه سازی در کوتاه مدت از طریق ثابت فرض کردن متغیرهایی مانند قیمت محصول، سفارش مشتری، فناوری و تصمیم گیری تولید، مورد انتقاد قرار داد .
تئوری محدودیت تا حدودی از روشهای دیگر بهینه کردن تولید در کوتاه مدت، قوی تر است اما، نمی‌تواند به تصمیم گیریهای مهمی مانند تعیین خط مشی شرکت، به مدیران کمک کند .
مزایای تئوری محدودیت
این تئوری برنامه ایی را برای مدریت موجودی ، بهبود کیفیت و بهبود سود آوری در کوتاه مدت فراهم میکند.
سادگی و کم هزینه بودن گزارشهای آن در مقایسه با هزینه یابی سنتی
تکنیک‌های این تئوری تنها برای شرکتهای انتفاعی و بازرگانی به کار گرفه نشده است، بلکه شرکتهای دولتی و غیر انتفاعی نیز از راه حلهای تئوری محدودیت به طور موفقیت آمیزی استفاده کردند .
مقدمه
بسیاری از شرکتها کیفیت محصولاتشان را به عنوان مهمترین ارزش مشتریان و حیاتیترین معیار کسب مزیت رقابتی به شمار آورده و در پی بهبود آن هستند. هر گونه تلاش برای بهبود کیفیت باید به خوبی بررسی و هزینههای مربوط به آن نیز دقیقاً تعیین شود چراکه هدف برنامههای بهبود مستمر فقط برآورد کردن نیاز مشتریان در خصوص کیفیت نیست، بلکه این هدف باید با کمترین هزینه تحقق یابد. پرواضح است که کاهش هزینههای کیفیت زمانی امکانپذیر است که این هزینهها کاملاً تعریف، شناسایی و اندازهگیری شود تا بتوان تصمیمات منطقی و صحیحی در مورد آنها اتخاذ کرد. بنابراین مدل و شیوه مورد استفاده مدیران جهت تعریف، اندازهگیری و گزارش هزینههای کیفیت بسیار اهمیت دارد تا اطمینان دهد تمامی هزینههای کیفیت به درستی شناسایی، طبقهبندی و گزارش شدهاند.
برای کار با هزینههای کیفیت لازم است ارزیابی اولیه صورت گیرد در این ارزیابی اهدافی مورد توجه هستند که اهم آنها شامل موارد ذیل است :
الف) ارائه اهمیت مسائل کیفی به زبانی که مورد توجه مدیران ارشد قرار گیرد.
ب) تعیین نقاط اصلی توجه جهت کاهش هزینهها.
ارائه اهمیت مسائل کیفی به زبانی که مورد توجه مدیران ارشد قرار گیرد.
مدیران ارشد سازمانها معمولاً تنها وقتی به اهمیت اصلی مسائل پی میبرند و آنها را در دستور کار خود قرار میدهند که ارزش پولی و مالی آن مسائل قابل توجه و توجیه باشد. مقوله کیفیت به دلیل غیرمادی بودن و ارتباط با مسائل ذهنی بیشتر نیازمند است که به یک زبان مشترک (پول) بیان شود، چون بیشتر مدیران تصور میکنند که اهمیت و جایگاه کیفیت را میدانند و از مشکلات و معضلات شرکت خود نیز به درستی آگاهاند، معمولاً تخمین آنها از هزینههای کیفیت بسیار پایینتر از آنچه در عمل اتفاق میافتد میباشد.
تعیین نقاط اصلی توجه جهت کاهش هزینهها
علل به وجود آمدن هزینههای کیفیت پرشمار است و میزان تأثیرگذاری آنها بر هزینهها نیز یکسان نیست. در این ارزیابیها باید مهمترین مسائل که سبب صرفهجویی در هزینههای کیفیت میشود، شناسایی گردند.
هزینه یابی کیفیت کمک میکند اهمیت فعالیتهای مرتبط با کیفیت به مدیریت سازمان گوشزد شود. همچنین این تکنیک هزینههای نبود کیفیت در سازمان را نشان میدهد و اثر و دلایل مربوط را نیز ترسیم میکند و موجب میشود تیمهای بهبود کیفیت فعال شوند و نتایج فعالیت این تیمها را نیز گزارش میکند. هزینهیابی کیفیت به عنوان تکنیکی که مبنای تکنیک کنترل کیفیت جامع میباشد، ابزار مؤثری برای افزایش اثر بخشی سازمان است.
تعریف هزینههای کیفیت
هزینههای کیفیت از مجموع »هزینههای انطباق« و »هزینههای عدم انطباق« حاصل میشود.
هزینههای انطباق، مبالغی است که برای پیشگیری از کیفیت پایین پرداخت میشود مانند هزینههای بازرسی و ارزیابی کیفیت، هزینههای عدم انطباق، عبارت از هزینههایی است که به دلیل وجود کیفیت پایین محصولات و خدمات ایجاد میشود مانند هزینههای دوبارهکاری .
بر اساس تحقیقات دیل و پلانکت (1995) هزینههای کیفیت شامل موارد ذیل است :
1 ـ هزینههایی که در طول طراحی، به کارگیری و نگهداری یک سیستم مدیریت کیفیت رخ میدهد.
2 ـ هزینه منابعی که برای بهبود مستمر در کیفیت تعهد میشود.
3 ـ هزینههای شکست (نقص) سیستم، خدمات و محصولات سازمان
4 ـ سایر هزینههای ضروری و فعالیتهای فاقد ارزش افزوده که برای تهیه محصولی با کیفیت نیاز است.
تجزیه و تحلیل هزینههای کیفیت ارتباط بین فعالیتهای بهبود و هزینههای مربوط، نقطه قوتی است که به کاهش هزینهها به همراه افزایش در فواید بهبود کیفیت کمک میکند. بنابراین تخمین دقیق هزینههای کیفیت و فواید بهبود کیفیت که نوعی معامله بین دو عنصر متضاد، یعنی هزینههای انطباق و هزینههای عدم انطباق است، باید به عنوان عنصری اساسی در برنامه کیفیت قرار گرفته و مورد توجه مدیران قرار گیرد.
تاریخچه تکاملی هزینههای کیفیت
روش شناسایی و ثبت هزینههای عملیاتی مربوط به فعالیتهای مختلف از دیرباز در کلیه سازمانها و شرکتها به کار گرفته میشدهاند . یکی از این فعالیتها، فعالیت بازرسی و آزمون یا به عبارت دیگر »کنترل کیفیت« است.
کار بر روی مفهوم کیفیت و ارتقای سطح کیفیت نیازمند آن بود که نظر مثبت مدیران نسبت به انجام این فعالیتها جلب شود. این امر امکان پذیر نبود مگر به وسیله جمعآوری و دستهبندی هزینههای کیفیت و اینکه کلیه هزینههای مرتبط با کیفیت شناسایی شوند.
این مفاهیم نکاتی را در زمینههای کیفیت مشخص کرده است که از اهمیت بالایی برخوردار میباشد.
هزینههای کیفیت به طور کامل در گزارشهای حسابداری ثبت نمیشوند.
هزینههای کیفیت نباید تنها در مورد فعالیتهای کارگاهی و تولیدی در نظر گرفته شوند.
پایین بودن سطح کیفیت باعث بروز بسیاری از هزینههای کیفیت میشود.
بهبود کیفیت به غیر از کاهش هزینهها، فواید دیگری دارد :
1 ـ افزایش کیفیت و اثربخشی در محصولات شرکت
2 ـ افزایش در تعداد محصولات مقبول در بازار و افزایش سرعت در انتقال آن به بازار
3 ـ حاشیه سود افزایش مییابد
4 ـ هزینه دوباره کاری و تعمیرات کاهش مییابد
5 ـ فرصت پیشرفت و رضایت شغلی نیز افزایش مییابد.
مدلهای مختلف هزینههای کیفیت :
1 ـ مدل پیشگیری ـ ارزیابی ـ شرکت (P – A – F) یا مدل کرازبی
2 ـ مدل هزینه فرصت
3 ـ مدل هزینه فرایند
4 ـ مدلهای هزینهیابی بر مبنای فعالیت
مدلهای هزینهیابی کیفیت و طبقات هزینه مربوط
طبقات هزینه مد لها
هزینههای پیشگیری + ارزیابی + شکست هزینههای انطباق + عدم انطباق P – A – F کرازبی
هزینههای پیشگیری + ارزیابی + شکست + فرصت هزینههای انطباق + عدم انطباق + فرصت هزین ههای مشهود + نامشهود P – A – F هزینههای شکست شامل هزینههای فرصت است یا هزینههای نامشهودفرصت
هزین ههای انطباق + عدم انطباق هزینههای فرایند
هزینههای دارای ارزش افزوده + فاقد ارزش افزوده هزینههای ABC
مدل پیشگیری ـ ارزیابی ـ شکست (P – A – F)
در سال 1943 برای نخستین بار آقای فیگنبام از طریق تجزیه و تحلیل هزینههای کیفیت سیستمی طراحی کرد که میتوانست این هزینهها را بر اساس دلار بیان کند.
در واقع فرض مهم این مدل آن است که افزایش هزینههای پیشگیری و ارزیابی، هزینههای شکست را کاهش میدهد و افزایش در هزینه پیشگیری، هزینههای ارزیابی را نیز کاهش میدهد.
دکتر جوران که به عنوان پدر کیفیت نیز شناخته میشود به طور خلاصه ایشان بر این باورند که هزینههای کیفیت شامل هزینههای دستیابی به کیفیت خوب و همچنین شامل هزینههای ناشی از کیفیت بد است.
گروههای چهارگانه هزینههای کیفیت در مدل P – A – F به شرح ذیل است :
الف) هزینههای شکست
1 ـ هزینههای شکست درونی (خرابی درون سازمانی)
2 ـ هزینههای شکست برونی (خرابی برون سازمانی) ب) هزینههای اختیاری
3 ـ هزینه ارزیابی
4 ـ هزینه پیشگیرانه
1 ـ هزینههای شکست درونی (درون سازمانی)
این هزینهها مواردی که در بر میگیرند که ایراداتی در مراحل مختلف پیش از تحویل محصول به مشتری بروز میکنند و سازمان به طریق مختلف از قبیل بازرسی و آزمایش از سوی کارکنان واحد کنترل کیفیت خود یا بازرسان خارجی به این ایرادات پی میبرند.
زیر گروههای اصلی تشکیل دهنده این گروه شامل موارد زیر است :
1 ـ دور ریز یا اسقاطی
2 ـ تعمیر و دوباره کاری
3 ـ تحلیل شکست
4 ـ تعمیر و بازکاری اقلام معیوب
5 ـ بازرسی صددرصد
6 ـ بازرسی و آزمایش مجدد
7 ـ درجه بندی زیر سطح
2 ـ هزینههای شکست برونی (برون سازمانی)
این گروه هزینههایی را شامل میشود که پس از دریافت محصول به وسیله مشتری ایجاد میشود و تا پیش از به کارگیری محصول از سوی مشتری مشخص و کشف نشدهاند و لذا اشکال توسط مشتری در هنگام استفاده از محصول نمود پیدا میکند.
مهمترین زیر گروههای این گروه شامل موارد زیرند :
1 ـ هزینه ضمانت
2 ـ هزینه شکایت مشتریان
3 ـ هزینه برگشت محصول در برگیرنده
4 ـ تخفیف
3 ـ هزینه ارزیابی
این هزینهها برای تعیین مطابقت یا عدم مطابقت مشخصههای محصول با مشخصههای کیفی موردنظر صرف میشود.
زیر گروههایی که در این گروه وجود دارند شامل موارد ذیل میباشد :
1 ـ بازرسی و آزمایشی ورودیها
2 ـ بازرسی و آزمایش حین فرایند
3 ـ بازرسی و آزمایش محصول نهایی
4 ـ ممیزیهای کیفیت
5 ـ کنترل تجهیزات بازرسی و اندازهگیری
6 ـ تأمین مواد و خدمات
4 ـ هزینههای پیشگیرانه
هزینه فعالیتهایی هستند که برای پیشگیری از رخداد ایرادات و خرابیها در محصولات صرف میشود. در واقع هزینههایی است که این اطمینان را میدهد که فرایند محصولات و خدمات با کیفیت تولید میکنند.
اصلیترین زیرگروههای موجود در این گروه شامل موارد زیرند :
1 ـ هزینه طرحریزی کیفیت
2 ـ هزینههای آموزشی
3 ـ هزینههای طراحی و کنترل فرایند
4 ـ هزینههای گزارش دهی
مدل هزینههای فرایندی (کرازبی)
طبقهبندی هزینههای این مدل شبیه مدل (P – A – F) است، این مدل در حقیقت هزینههای کیفیت را ناشی از فعالیتهای کیفی میداند. منظور از فعالیتهای کیفی تمام فعالیتهایی است که در جهت بهبود کیفیت محصولات، خدمات و فرایند انجام میشود.
که از این فعالیتهای کیفی را به دو دسته تقسیم کرد :
1 ـ فعالیتهایی که بار اول انجام میشوند تا سطح کیفی محصولات و خدمات و فرایندها به سطح کیفیت مورد نظر برسد. (هزینههای انطباق)
2 ـ فعالیتهایی که در جهت رفع نقصها، دوباره کاریها و غیره، بعد از حصول سطح کیفیت ضعیف در جهت بهبود کیفیت انجام میشود. (هزینههای عدم انطباق)
مدل هزینههای فرصت یا هزینه نامشهود
هزینههای نامشهود هزینههای برآوردی هستند و میتوان آنها را سودهای بالقوهای دانست که با از دست دادن مشتریان یا کاهش درآمد به دلیل عدم انطباق محقق نشدهاند.
هزینههای فرصت از نظر ساندووال و براویدز به سه دسته تقسیم میشوند :
1 ـ وجود ظرفیت بلااستفاده
2 ـ مواد خام نامناسب
3 ـ ضعف در خدمت رسانی
آنها هزینههای کیفیت را به عنوان درآمدهای از دست رفته و سود تحقق نیافته تعریف میکنند.
مدل هزینهیابی بر مبنای فعالیت
سیستم هزینهیابی بر مبنای فعالیت الزاماً معادل یک مدل هزینههای کیفیت نیست، بلکه این سیستم میتواند در خصوص تشخیص، اندازهگیری و حتی تخصیص هزینههای کیفیت به محصولات به کار رود.
هدف اصلی این سیستم آن بود که فعالیتهای فاقد ارزش حذف و هدف بهبود مستمر در فرایندها، فعالیتها و کیفیت دنبال شود تا هیچ محصولی معیوب نباشد.
مدل کوه یخی (دیل و پلانکت)
در این مدل در حقیقت هزینههای کیفیت را مانند یک کوه یخی در نظر میگیرد که بیننده در نگاه اول فقط بخش کوچکی یا به عبارت دیگر فقط قله کوه را میبینند، غافل از این نکته که بخش اعظمی از کوه یخی در زیر اقیانوس قرار گرفته است طبق مدل ارائه شده مهندسان کیفیت هزینههای گارانتی، هزینههای ساعات اضافی کار ناشی از ضعف کیفیت و هزینه دوباره کاریها را به طور مستقیم مشاهده میکنند. در صورتی که بخش اصلی هزینهها به صورت نامشهود از جمله هزینههای مشتریان، هزینههای بهبود برنامه کیفی، کنترل فرایند، وفاداری مشتری، ارزیابی کیفیت از دید کارشناسان کیفیت مخفی است این مدل بر این نکته اساسی تأکید میکند که اصولاً آنچه در مقوله هزینههای کیفیت اهمیت دارد، فراموش نکردن هزینههای پنهان است.
تعیین مقدار بهینه هزینههای کیفیت
هر چه محصول و صنعت مورد بحث پیچیدهتر باشد، مجموع هزینههای کیفیت در آن بیشتراست معمولا در تمامی صنایع هزینههای شکست (داخلی و خارجی)بیشترین سهم و هزینه پیشگیرانه معمولا کمترین سهم از هزینههای کیفیت را به خود اختصاص میدهند
* به هر حال رابطه‌ای بین هزینههای شکست و ارزیابی و پیشگیرانه و مجموعه هزینهها وجود دارد که میتوان آن را به عنوان ((مدل اقتصادی هزینه کیفیت)) یاد کرد.
مدل اقتصادی هزینههای کیفیت
هزینههای ارزیابی و پیشگیرانه در نقطه مقابل هزینههای شکست (داخلی و خارجی) قرار دارند. یعنی هر چه یک سازمان بیشتر بر روی پیشگیری و ارزیابی هزینه صرف کند، مقدار شکستهای داخلی و خارجی آن کاهش مییابد.
شرکتهای با فرایندهای سنتی
در این شرکتها با توجه به سنتی بودن فرایند تولید، امکان دستیابی به کیفیت صددرصد و انطباق کامل محصول با مشخصههای موردنظر از طریق اعمال فعالیتهای ارزیابی و پیشگیرانه وجود ندارد.
همانطور که در شکل ملاحظه میشود، افزایش در هزینههای ارزیابی و پیشگیرانه سبب کاهش در هزینههای شکست و در نتیجه مجموع کل هزینههای کیفیت شرکت میشود. اما این کاهش دائمی نبوده و در یک نقطه به صورت معکوس عمل میکند و سبب افزایش هزینهها میگردد و در نهایت شرکتهای با فرایند سنتی نمیتوانند به انطباق صددرصد کیفی دست یابند.
شرکتهای با فرایند در حال توسعه
در این شرکتها با توجه به اینکه فرایند در حال توسعه است و قابلیتهای بالاتری نسبت به فرایندهای سنتی در آنها وجود دارد، دستیابی به کیفیت صددرصد مطابق با آنچه مورد نیاز است ممکن میباشد، اگرچه در قسمتهای انتهایی نمودار روند افزایش هزینههای ارزیابی و پیشگیرانه نسبت به ابتدای آن بسیار سریعتر است، اما سرانجام به دستیابی به کیفیت انطباق صددرصد منجر میشود و هزینههای شکست داخلی و خارجی به صفر میرسند.
همانطور که در شکل مشاهده میشود، افزایش در هزینههای ارزیابی و پیشگیرانه سبب کاهش در هزینههای شکست داخلی و خارجی شده و در نهایت به صفر شدن آنها در نقطه بهینه منجر میگردد.
مقدمه
با توسعه شرکتها و به تبع آن با جدایی مالکیت از مدیریت، بحث پاسخ گوئی مدیران به مالکان و صاحبان سرمایه که منابع خود را در اختیار مدیریت قرار داده‌اند بوجود می‌آید . در گذشته به دلیل کوچکی اندازه شرکتها پاسخ گوئی به معنای کنونی وجود نداشت و ساختار شرکتها با شرکتهای بزرگ کنونی فرق می‌کرد چرا که مالکان، خود مدیران بنگاههای اقتصادی بودند. از اینرو امروزه مدیران برای پاسخگوئی به ابزارهایی نیازمندند. سرمایه گذاران نیز برای سرمایه گذاری مناسب به ابزارهای مناسبی برای سنجش عملکرد سازمانها نیازمندند. امروزه مدیران به ارزش و تاثیر ابزار سنجش عملکرد سازمان پی برده اند، اما به ندرت به فکر استفاده از آن به عنوان بخشی از استراتژی افتاده‌اند . برای مثال مدیر ممکن است استراتژی جدیدی ارائه و فرایندهای عملیاتی لازم را برای دستیابی به موفقیتی شگرف خلق کند، ولی کماکان به استفاده از نمایه‌های مالی کوتاه مدت که دهها سال مورد استفاده قرار داده نظیر بازده سرمایه، رشد فروش و درآمد عملیاتی ادامه دهد . این افراد نه تنها نمیتوانند ابزار سنجش برای نظارت بر اهداف و فرایند جدید ارائه دهند بلکه برای این سوال که آیا ابزار سنجش قدیمی آنها برای ارزیابی اقدامات و ابتکارات جدید مناسب است یا خیر ؟ جوابی ندارند.
تاریخچه ارزیابی متوازن
ارزیابی متوازن در سال 1992 به وسیلۀ کاپلان و دیوید نورتون به منظور تبدیل چشم انداز واستراتژی به هدفها ارائه شد. استراتژی چگونگی انطباق ظرفیتهای یک سازمان با فرصتهای موجود در بازار به منظور تحقق بخشیدن به هدفهای کل سازمان را تبیین میکند . بنابراین مقصود از اجرای استراتژی، دستیابی به هدفهای از پیش تعیین شده است. به نظر آقای کاپلان و نورتون هدف اصلی واحد اقتصادی ماندگاری در بازار است. در بحث ماندگاری نیز چیزی که به چشم می‌خورد کیفیت محصول است میزان رضایت مندی مشتری نیز کیفیت را تعیین میکند. ارزیابی متوازن با تمرکز بر روی اندازه گیری عملکرد وتطابق آن با استراتژی، نقش مهمی را در پیشرفت سازمان ارائه میدهد . این نوآوری تفکر بسیاری از مدیران را نسبت به نحوه مدیریت سازمانها تغییرداده است. اکنون آنها استرا تژی رابا دقت بیشتر و با صراحت ارائه میکنند و سازمان را به عنوان مجموعه‌ای یکپارچه و متناسب از فعالیتها میدانند واستراتژی را با دستگاه اندازه گیری عملکرد مرتبط می‌شناسند .
تعاریف ارزیابی متوازن
- روش ارزیابی متوازن به عنوان یک سیستم ارزیابی عملکرد، علاوه بر ارزیابی مالی سنتی، عملکرد سازمان را با افزودن سه بعد غیر مالی دیگر یعنی: مشتریان، فرایندهای داخلی کسب و کار و یادگیری و رشد موردارزیابی قرار میدهد.
- روش ارزیابی متوازن، با تفسیر چشم انداز و استراتژی سازمان به عبارات قابل درک، از برداشتهای متفاوت جلوگیری کرده وبا همسو ساختن اهداف فردی و سازمانی به اجرای موفقیت آمیز استراتژی کمک میکند.
- روش ارزیابی متوازن با بیان چشم انداز و استراتژی شرکت در قالب ملاکهای قابل سنجش، ابزار قابل اعتمادی برای ارزیابی عملکرد و سیستم مدیریت سازمان فراهم سازند.
- ارزیابی متوازن تلفیقی است از معیارهای ارزیابی عملکرد که شاخصهای عملکرد جاری، گذشته و نیز آتی را شامل میشود و معیارهای غیرمالی را درکنار معیارهای مالی قرار میدهد.
- در واقع ارزیابی متوازن چراغ روشنی در هدایت شرکت بهسوی سودآوری بیشتر با همان راه و امکانات قبلی ولی براساس هزینهیابی برمبنای فعالیت و ارائه صحیح هزینههای شرکت است.
- ارزیابی متوازن رویکردی است که بااندازه گیری واقعی عملکرد هم از بعد مالی و هم ازبعد غیرمالی و مقایسه آن با هدفهای از پیش تعیین شده به ما نشان می‌دهدتا چه حد استراتژیهای برگزیده شده ما را به سمت هدفهای شرکت گرایش داده است و استراتژیهای مقدم و در اولویت را برای رسیدن به هدفهای از پیش تعیین شده به ما معرفی میکند و حتی چارچوبی را جهت اجرای استراتژیهای سازمان فراهم می‌آورد. در واقع ارزیابی متوازن ابزار مدیریت جهت دستیابی به هدفهاست.
تعریف استراتژی
استراتژی انجام کارهایی متفاوت از گذشته یا انجام همان کارها به شیوه‌ای متفاوت است.
استراتژی چگونگی انطباق ظرفیتهای یک سازمان با فرصتهای موجود در بازار به منظور تحقق بخشیدن به هدفهای کل سازمان است.
موانع اساسی در پیاده سازی استراتژی
- موانع مربوط به عدم انتقال استراتژی
- موانع مربوط به ناهمسویی کارکنان و استراتژی
- موانع مربوط به عدم تعهد مدیریت
- موانع مربوط به عدم تخصیص منابع
موانع مربوط به عدم انتقال استراتژی
دانش، مهارت و توانمندی‌های کارکنان بزرگترین سرمایه سازمانها برای رسیدن به موفقیت است. اگر کارکنان یک سازمان که بزرگترین عامل ارزش آفرینی هستند استراتژی سازمان را درک نکنند، انتظاری برای رسیدن به اهداف سازمان وجود ندارد.
موانع مربوط به ناهمسویی کارکنان و استراتژی
همه کارکنان بایستی منافع مادی و سرنوشت کاری خود را در دستیابی به استراتژیهای سازمان بدانند.اگر اجرای استراتژی تنها برای مدیریت ارشد سازمان شهرت و دستاوردهای مادی به همراه داشته باشد و سطوح دیگر مدیریت و دیگر کارکنان از آن بی بهره باشند،انگیزه کافی برای حمایت از استراتژی وجود نخواهد داشت.
موانع مربوط به عدم تعهد مدیریت ارشد
تدوین استراتژی جزء اختیارات مدیریت ارشد شرکت است، ولی پیاده سازی آن بدون حمایت همه جانبه و صرف وقت و انرژی از سوی وی ممکن نخواهد شد.
مدیریت ارشد با نشان دادن حمایت روشن خود و ایجاد دغدغه در کل سازمان نسبت به اجرای استراتژی، فرآیند پیاده سازی استراتژی را تقویت میکند.
موانع مربوط به عدم تخصیص منابع لازم
آمارها نشان میدهد 60% سازمانها بودجه خود را به استراتژی پیوند نمی‌دهند. سازمانها برای برنامه ریزی استراتژیک و بودجه بندی، فرآیندهای جداگانه‌ای دارند.
در سازمانها، گروهی مشغول برنامه ریزی استراتژیک و گروهی دیگر مشغول پیش بینی فعالیتهای فعالیتهای سال آتی و تخصیص منابع مالی و انسانی به این فعالیتها هستند و هیچگونه تعاملی بین این دو گروه وجود ندارد.
چهار دیدگاه ارزیابی متوازن 1- منظر مشتری
2- فرآیند داخلی
3- یادگیری و رشد و رضایت کارکنان
4- منظر مالی دیدگاه مشتری
هدف مشتری مداری سنجه‌ها
افزایش سهم از بازار سهم از بازار
وفاداری مشتری درصد رشد مشتریان فعلی
افزایش جذب مشتری تعداد مشتریان جدید
افزایش رضایت مشتری نرخ‌های تحقیق شده از مشتریان
افزایش سودآوری مشتری سودآوری مشتری
کاهش قیمت قیمت
کاهش هزینه پس از خرید هزینههای پس از خرید
افزایش کارایی محصول نرخ‌های تحقیق شده از مشتریان
افزایش کیفیت محصول درصد برگشت‌ها
بهبود زمان تحویل درصد تحویل در زمان مقرر
دیدگاه فرآیند داخلی کسب و کار
هدف فرآیند نوآوری سنجه‌ها
افزایش تعداد محصولات جدید هزینههای تحقیق و توسعه
افزایش محصولات اختراعی درصد اختراعات
کاهش چرخه زمانی تولید محصول زمان تولید
هدف فرآیند عملیاتی سنجه‌ها
افزایش کیفیت فرآیند هزینههای کیفیت، در صد واحدهای معیوب
افزایش کارایی فرآیند روند بهای هر واحد
کاهش زمان فرآیند چرخه زمان و سرعت
دیدگاه یادگیری و رشد
هدف: افزایش توانایی کارکنان سنجه‌ها
میزان رضایت مندی کارکنان
درصد چرخش کارکنان
بهره وری کارکنان
ساعات آموزش
هدف: افزایش انگیزه و حمایت
پیشنهادات دریافتی به ازای هر کارمند و پیشنهادات به کار گرفته شده
دیدگاه مالی
هدف: رشد فروش سنجه‌ها
افزایش تعداد محصولات جدید درصد درآمد محصولات جدید
خلق کاربردهای جدید درصد درآمد ناشی از کاربرد جدید
دستیابی به مشتریان وبازارهای جدید درصد منابع درآمدی جدید
هدف: کاهش بهای تمام شده سنجه‌ها
کاهش بهای هر واحد محصول بهای تمام شده هر واحد محصول
کاهش بهای تمام شده هر مشتری بهای تمام شده هر مشتری
کاهش هزینه کانالهای توزیع بهای تمام شده هر کانال توزیع
دیدگاه مالی
با توجه به فعالیتها در سه منظر دیگر، اگر تلاشها منجر به تغییر و بهبود وضعیت مالی شرکت نشود، سودی برای بنگاه به همراه نخواهد داشت. از شاخصهای مهمی که در منظر مالی استفاده میشود، میتوان به موارد زیر اشاره نمود :
1- سودآوری که به وسیله بازده برسرمایه سنجیده میشود ( ROİ )
2- شاخص ارزش افزوده اقتصادی ( EVA )
به طور کلی باید گفت بدون خلاقیت و نوآوری در کارکنان که عمدتاً از طریق آموزش حاصل میشود بهبود عملیات ( فعالیت ) و به تبع آن ارزش آفرینی برای مشتریان و صاحبان سرمایه امکان پذیر نمی‌باشد .
ارتباط چهارمنظر فوق بطور خلاصه
برای اینکه به شاخصهای مالی یعنی سود و بازده سرمایه بالا دست یابیم باید به مشتری توجه نمائیم. یکی از جنبه‌های عملکرد مدیریت جنبه مشتری است. هدف غائی این است که مشتری ثروت ساز است از این بحث به قیمت گذاری بر مبنای هدف میرسیم. برای اینکه رضایت- مندی مشتری موجود باشد بستری لازم است و آن بستر همان فرایندهای داخلی است. از بخش تحقیق و توسعه تا خروجی محصول، فرایندهای داخلی است. زمانی فرایند داخلی بهینه خواهد بود که به بحث آموزش و نیازهای کارکنان توجه شود.
بنابراین سازمان احتیاج به تمرکز بر اصول استراتژیک و به حد اعلی رساندن زنجیره‌های استراتژیک دارد. این امر در داخل کل فرایند ترکیب زنجیره‌های استراتژیک، اندازه گیریها، اهداف و برنامههای مشخص شده چهار جزء اصلی که یک ارزیابی متوازن را می‌سازند ( چهار جنبه فوق ) پخش شده است. ارزیابی متوازن براساس چهارجنبه ایجاد شده و در داخل هر جنبه موضوع‌های استراتژیک قرار دارد تا هر مورد با مورد قبل از خود نیز در ارتباط باشد. تلاش برای گسترش موضوع‌های استراتژیک و قرار دادن آنها در داخل جنبه‌ها برای تمام زنجیره‌های استراتژیک، احتمالا سخت‌ترین مرحله در ایجاد ارزیابی متوازن میباشد.
شکل: مربوط به ارتباط چهار منظر
چالشهای احتمالی ارزیابی متوازن
- امکان وجود یک تنش بین ارزیابی فرایند و ارزیابی نتیجه وجود داشته باشد
- امکان وجود مسائلی در خصوص صحت اطلاعات آموزش
- افزایش زمان لازم برای اداره کردن کارت ارزیابی متوازن و کسب اطمینان از صحت اطلاعات
- وجود علایقی در برخی از هدایت کنندگان در خصوص منافع کوتاه مدت اجرای کارت ارزیابی متوازن راه حلهای مقابله با چالشهای ارزیابی متوازن
نقش خود کنترلی میتواند برای تامین اطلاعات و اینکه فرایندهای تضمین کیفیت مرتبط با درستی و اعتبار اطلاعات مهم باشد.
مثلاًحسابرسی معمول کیفیت اطلاعات
- ایجاد ارتباط موثرتر در سازمان برای اجرای مطلوب
- صرفه جویی‌های ایجاد شده در جمع آوری و بررسی صحت اطلاعات گزارش شده ، موضوع افزایش زمان لازم برای اداره کردن BSC را بی اثر کند .
مزایای اجرای ارزیابی متوازن:
- تبیین واقعی چشم انداز سازمان
- ایجاد اتفاق نظر و تمرکز تمامی کارکنان بر چشم انداز
- همسو سازی سازمان در راستای تحقق استراتژی
- یکپارچه سازی برنامه ریزی استراتژیک
- تخصیص بهینه منابع
- بهبود اثربخشی مدیریت
نتیجه گیری
با ورود این روش به عرصه مدیریت استراتژیک باعث آگاهی ما از این موضوع شد که سازمانها در عصر اطلاعات نیازمند به برخورداری از ابزارها و نگرش‌های نوین مدیریتی هستند که روشهای ارزیابی سنتی را با روشهای جدید مدیریتی که بیشتر نگاه به آینده دارد تا به گذشته، آشتی دهد. روش ارزیابی متوازن به عنوان یک ابزار ارزشمند در دست مدیران، ضمن برطرف ساختن بخشی از نقایص موجود در روشهای ارزیابی سنتی، این امکان را برای آنان فراهم میسازد تا علاوه بر جنبه مالی از دیدگاههای متنوع دیگر بر عملکرد سازمان بنگرند. روش ارزیابی متوازن به عنوان یک سیستم ارزیابی عملکرد که از دل چشم انداز و استراتژی شرکت استخراج میشود، با تعیین عوامل حیاتی موفقیت شرکت که منعکس کننده مهمترین جنبه‌های کسب و کار سازمان است به مدیران کمک میکند تا با تعیین شاخصهای سنجش کمی به حمایت از اجرای استراتژی و برنامههای راهبردی خود بپردازد.
روش ارزیابی متوازن چشم انداز و استراتژی شرکت را در کانون ارزیابی عملکرد سازمان قرار میدهد و با به چالش کشیدن استراتژی شرکت، از اثربخش بودن آن اطمینان حاصل میکند. قدرت واقعی روش ارزیابی متوازن زمانی نمایان میگردد که از یک ابزار ارزیابی به یک ساز و کار مدیریتی تبدیل شود.
مقدمه
مدیریت کیفیت جامع TQMیکی از کاملترین و کاراترین فلسفه‌های مدیریتی است که به نحو شایسته‌ای مباحث کیفیت و رضایت مشتری را در بر میگیرد.
از نکات برجسته و ممتاز مدیریت کیفیت جامع این است که بسیاری از فنون و روشهای مرتبط با مسائل مدیریتی و کیفیتی را به طور جامع و با تلفیقی مناسب و به صورت یکپارچه در خود جای داده است .
مدیریت کیفیت جامع یکی از کاملترین و کاراترین فلسفه‌های مدیریتی است که به نحو شایسته‌ای مباحث کیفیت و رضایت مشتری را در بردارد .
به عبارت ساده معنای مدیریت کیفیت جامع عبارت است از درگیر کردن همه افراد در همه امور سازمان،به گونه‌ای که در جهت اهداف و کوشش‌هایی قرار گیرند که سبب بهبود عملکرد در تمامی سطوح سازمان گردد .
هدف کلیه تلاشهای مدیریت کیفیت جامع :1-بهبود و حفظ کیفیت 2-جلب رضایت کامل مشتری با کمترین هزینه تاریخچه مدیریت کیفیت جامع :
چارچوب نظری و الگوهای موجود در نظام مدیریت کیفیت جامع،به تدریج و طی چند دهه پیش به وجود آمده‌اند . در این میان افرادی مانند دمینگ،جوران و کرازبی در شکل گیری روند مدیریت کیفیت جامع نقش اساسی داشته‌اند و نظریات آنها به عنوان فلسفه‌های پایه‌ای مدیریت کیفیت جامع به شمار می‌رود.
فلسفه مدیریتی
ارتقای کیفیت از انتخاب فلسفه مدیر تی‌ی شروع میشود. در سفر بی پایان ارتقای کیفیت نقطه شروع برای تلاشهای ارتقای کیفیت در یک سازمان انتخاب آگاهانه یک فلسفه مدیریتی است. ابتدا باید مدیران ارشد سازمان از میان فلسفه‌های مدیریتی رایج فلسفه‌ای را برای جهت دادن به تلاشهای سازمان خود انتخاب نمایند
معیارهای برای انتخاب یک فلسفه مدیریتی ارجح :
1- معیار اول فلسفه انتخابی بتواند مشتری محوری،کیفیت و ارتقای مستمر را در فلسفه یک سازمان ادغام کند .
2- دومین معیار این است که عناصر اصلی تشکیل دهنده آن ساده،شفاف و برای همه قابل در ک باشد .
3- معیار سوم این است که همه اجزا و عناصر یک سازمان را به عنوان یک سیستم با هم هماهنگ و هم جهت کند و به تعامل آ نها جهت گیری دهد.
4- معیار چهارم این است که فضاهای خالی بین نمودار سازمانی را پر کند .
- معیار پنجم این است که بتواند جو سازمانی را به یک جو یادگیری تبدیل کند .
- معیار ششم این است که بتواند بدون اعمال زور رهبری را در سازمان توزیع نماید .
- معیار هفتم این است که برای ارتقاء عملکرد سازمان یک دیدگاه استراتژیک داشته باشد .
- معیار هشتم این است که اتکا به اعداد و ارقام و سنجش را ترغیب میکند .
- باید توجه کرد که انتخاب درست اگر چه بسیار حائز اهمیت است،ولی اگر قرار است فلسفه مدیریتی انتخاب شده موجب تحول اساسی در سازمان گردد اجرای صحیح آن کمتر از اجرای آن نمی‌باشد.
- مدیریت جامع کیفیت با داشتن ارکان فلسفی و اصول ساده و قابل درک و فراهم نمودن یک بستر طبیعی برای تلاشها شاید تنها گزینه در پیش روی مدیران باشد سه رکن مهم فلسفه مدیریت جامع کیفیت یعنی مشتری محوری فرایند گرایی و ارتقای مستمر هم در رأس یک سازمان و هم در قاعده آن قابل درک و اجرااست.
تعریف مدیریت جامع کیفیت
مدیریت جامع کیفیت فرایندی است متمرکز بر روی مشتریها، کیفیت محور، مبتنی بر حقایق، متکی بر تیمها که برای دستیابی به اهداف استراتژیک سازمان از طریق ارتقای مستمر فرایندها، توسط مدیریت ارشد سازمان رهبری میشود.
ارکان فلسفی مدیریت جامع کیفیت
- فرایند گرایی: سازمان را فرایندی می‌بینیم که در آن همه افراد بصورت افقی در مراحلی از فرایند، قرار میگیرد.
- مشتری محوری: تمامی افرادی که روی فرایند کار میکنند و آنها که نتیجه فرایند را کسب میکنند در واقع همکار و شریک هستند .
- ارتقای مستمر و فراگیر فرایندها و سیستمها: با تمرکز بر ارتقای عملکرد فرایندها و سیستمها و توانمند سازی کارکنان،تلاش میشود فرایندها و سیستمها بطور دائم در جهت پاسخ به نیازها و انتظارات مشتریها بهبود یابند.
مفهوم مدیریت کیفیت جامع :
- براساس استانداردISO8402مدیریت کیفیت جامع عبارت است از »روش مدیریت یک سازمان با مرکزیت کیفیت و متکی بر مشارکت تمامی اعضاء برای دستیابی به موفقیت بلند مدت که هم برای سازمان و هم برای جامعه دارای مزیت است .
- در تجزیه مدیریت کیفیت با سه کلمه روبروهستیم :
1- جامع :نشان دهنده همه گیر بودن آن است .
2- کیفیت :درجه تطابق کالایی تولید شده با نیاز مشتری
3- مدیریت : فن یا هنر یاروش اداره کردن،کنترل کردن،هدایت کردن
- مدیریت کیفیت فراگیر:هنرمدیریت تمام مجموعه برای به دست آوردن بهترین‌هاست
- کاملترین و جامع‌ترین تعریف در زمینه مدیریت کیفیت جامع :مدیریت کیفیت جامع فلسفه مدیریتی است که در برگیرنده کلیه فعالیتهای سازمانی،نیازها و انتظارات مشتری،اجتماع و اهداف سازمان است .
ویزگیهای مدیریت کیفیت جامع :
1- اولویت اصلی کسب خشنودی مشتری و همگرایی بین مدیریت و کارکنان
2- تصمیم گیری مشارکتی
3- تغییرات و دگرگونی در سازمان
4- همواره به دنبال بهبود مستمر
5- تاکید برپیشگیری از مشکلات نه برکشف ان
تفاوت دیدگاه سنتی ودیدگاه مدیریت کیفیت جامع نسبت به کیفیت :
ازدید TQM از دیدگدشته عناصرکیفیت
مشتری گرا محصول گرا تعریف
بلندمدت کوتاه مدت تصمیمات
پیشگیری بازرسی تاکید
سیستم کارکنان منشا خطا
همه کارکنان واحدکنترل کیفیت مسئولیت
گروه‌ها مدیران حلال مشکل
هزینههای دوره عمر محصول هزینه تولید بهای محصول
تفویض اختیار،هدایت و تسهیل کننده،مربی برنامه ریزی،تعیین وظایف،کنترل واعمال نیرو نقش مدیر
اهداف مدیریت کیفیت جامع :
1- رضایت کامل مشتری با کمترین هزینه
2- حفظ کیفیت وبهبود مستمر
3- طراحی و انتخاب فناوری مناسب تولید
4- بهروه وری و ارزش افزوده بیشتر
5- به کارگیری تمامی کارکنان
نقش مدیریت کیفیت جامع:
1- از یک طرف رابطه بین کارگران و مدیر را از بین می‌بردو از سوی دیگر به توسعه اقتصادی توجه دارد.
2- مبنای بازنده بودن یکی از طرفین رااز بین برده و استراتزی برد برد را در سازمان رواج میدهد.
3- دراموزش سازمانهای دانش افرین موثر است
4- به علت خاصیت بحران یابی به پیشگیری از بحران توجه دارد
5- با ایجاد مفاهیم کلی سبب بهبود مداوم در سازمان میشود
6 -تهدید‌ها را به فرصت‌هایی برای بهبود و جذب مشتری تبدیل میکند .
فرض‌های مدیریت کیفیت جامع :
1- فرآیندها و سیستمها منشاً بیشتر مشکلات مربوط به کیفیت است .
2- اگر عملکرد فرایندها و سیستمها درست باشد،محصول یا خدمت بدون نقص خواهد بود
3- ارتقای کیفیت فرایندی است که پایان ندارد .
4- مشتری تعیین کننده نهایی کیفیت است
5- اجرای مدیریت کیفیت جامع به تعهد کامل سازمانی نیاز دارد.
6 -کارکنان کلید موفقیت اجرای مدیریت کیفیت جامع اند.
7 -اجرای موفق مدیریت کیفیت جامع محتاج کار تیمی و همکاری است
8- مدیریت کیفیت جامع متکی بر سنجش عملکرد است .
9- پیشگیری از بروز نقص،کلید دستیابی به کیفیت است .
10 - اجرای مدیریت کیفیت جامع نیازمند برنامه ریزی است .
اصول مدیریت کیفیت جامع :
مدیریت کیفیت جامع فرآیندی است که حاصل آن خشنودی مشتری (اعم از داخلی و خارجی )وبهبود مستمراست .
این روش مدیریتی نیازمند مشارکت وتعهد عملی تمامی افراد سازمان است .وجود تعهد و اعتقاد کافی نسبت به نوآوری و بهبودمستمر،وجود دانش کافی در زمینه ابزارها و فنون مورد نیازبرای ایجاد تحول و مشارکت تمامی کارکنان در ایجاد تحول،اصول فرهنگ مدیریت کیفیت جامع را تشکیل میدهد.
این سه اصل به مثلث مدیریت کیفیت جامع (مثلث دمینگ یاکرازبی )مشهورند.
شش اصل اساسی مدیریت کیفیت جامع :
1- تمرکز برمشتری
2- تمرکز برعملیات و نتایج
3- پیشگیری به جای بازسازی
4- بسیج کردن مهارت وتخصص نیروی کار
5- تصمیم گیری بر پایه اطلاعات
6 -بازخورد
مدیریت کیفیت جامع رویکردی است برای بهبود موقعیت رقابتی،اثربخشی و انعطاف پذیری کل سازمان -ضرورت‌های مدیریت کیفیت جامع :
-کیفیت وظیفه عضو هر سازمان است و نه فقط یک واحد مشخص
-خدمات و تولیات باید انتظارات مشتری را برآورد یا حتی از آن فراتر رود.
-کیفیت مستلزم وجود فرهنگ سازمانی پویایی در سازمان است .
-مشارکت و همکاری باید جایگزین روابط خصمانه با کارکنان ومشتریان شود.
-به کارکنان سازمان،در همه رده‌ها،باید اختیار داد تا تصمیماتی که که موجب کیفیت و خدمت بهتر است،اتخاذکنند.
-کیفیت،نه به عنوان مقصد،بلکه باید به منزله سفر تلقی شود و هدف آن فراتر رفتن از حد انتظار مشتری است .
هشت رکن مدیریتی در مدیریت کیفیت جامع :
1- تعهد :تعهد به عنوان بهبود کیفیت به عنوان مهمترین وظیفه تلقی میشود.
2- توجه :به آموزش مستمر کارکنان و ارتباط با مشتری
3- نتایج :نتایج بهبود برای کلیه همکاران سازمان
4- تشکیلات :فراهم کردن ساختارهایی که فعالیتها و پیشرفت‌های بهبود کیفیت را با توجه به تلاشهای منابع انسانی سازمانی سهولت بخشد.
5- برنامه ریزی :تلاشهای بهبود کیفیت منابع انسانی باید پیش بینی و برنامه ریزی و در تمام سطوح سازمان منتشر شود.
6 -جوابگویی :تشریح موقعیت در مواردی که کار افراد و تیمها در بهبود کیفیت،اندازه گیری و بررسی شده است .
7 -تشخیص :وظیفه مدیرت،ایجاد روشهای رسمی و غیر رسمی برای تشخیص تلاشهای منابع انسانی و نتایج حاصل است .
8- احیاء:فراهم کردن تشویق منابع انسانی در جهت دسترسی به کیفیت و ارزیابی اینکه چه کاری انجام شده و چه کاری انجام نشده است .
